Jedną z wielu szczególnych procedur rozliczania podatku VAT jest sprzedaż towarów używanych, gdzie podatek VAT obliczany jest tylko od uzyskanej z ich zbycia marży. Rozliczenie w pliku JPK_V7 sprzedaży z zastosowaniem tej procedury nie należy do najłatwiejszych. Dodatkowo po wprowadzeniu specjalnych oznaczeń dla niektórych typów transakcji w tym pliku zmianie uległ również sposób rejestracji sprzedaży opodatkowanej na zasadach VAT marża. Jak sprzedawca może sobie z tym poradzić?
Czym jest marża, a czym VAT marża?
W potocznym brzmieniu hasło marża jest dobrze znane wszystkim przedsiębiorcom. Oznacza ono różnicę pomiędzy ceną sprzedaży np. towaru a kosztami jego nabycia. Marżę na ogół przedsiębiorcy przedstawiają w procentach albo też po prostu za pomocą odpowiedniej kwoty.
Istota marży w ustawie o VAT nie różni się niczym od powyższej formuły. Kwestia przeniesienia jej na grunt podatku VAT oznacza, że zostaje ona opodatkowania podatkiem VAT. Jednak metodologia ustalenia opodatkowania marży podatkiem VAT nie należy do najprostszych. Jeżeli następnie dodać do tego ujęcie takiej transakcji w pliku JPK_V7, wówczas okazuje się, że całość wymaga analizy.
Marża w podatku VAT będzie stanowić różnicę:
pomiędzy ceną sprzedaży, jaką zapłaci kupujący
a bezpośrednimi kosztami nabycia (towarów lub towarów i usług na rzecz wytworzenia usługi turystyki).
Czego dotyczy sprzedaż opodatkowana VAT marżą?
Marża w podatku VAT może dotyczyć sprzedaży:
usług turystyki,
towarów używanych, dzieł sztuki, antyków, przedmiotów kolekcjonerskich.
W przypadku usług turystyki, jak wskazuje art. 119 ust. 2 ustawy o VAT, marża będzie stanowić różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.
W sytuacji sprzedaży towarów używanych, dzieł sztuki, antyków, przedmiotów kolekcjonerskich zakupionych w ramach prowadzonej działalności, w celu dalszej odprzedaży, marża brutto stanowi różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia. Natomiast marża brutto pomniejszona o kwotę podatku VAT będzie stanowić marżę netto.
W pierwszym i drugim przypadku obliczona marża stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT. W niniejszej publikacji będzie poruszana kwestia zbycia towarów używanych w aspekcie ewidencji VAT w pliku JPK_V7.
Przykład 1.
Czynny podatnik VAT handlujący sprzętem audio-video nabył od osoby fizycznej używany sprzęt RTV z zamiarem dalszej odsprzedaży. Został on zakupiony na podstawie umowy sprzedaży. Jego wartość opiewa na 7000 zł. Sprzedawca znalazł klienta na zakupiony zestaw RTV. Cenę sprzedaży określił na 10 500 zł.
Obliczenia dla przykładu:
MARŻA BRUTTO → 10 500 zł - 7000 zł = 3500 zł
MARŻA NETTO → 3500 zł / 1,23 = 2845,53 zł
PODATEK VAT → 3500 zł - 2845,53 zł = 654,47 zł
Przykład 2.
Czynny podatnik VAT handlujący używanymi meblami nabył na podstawie umowy sprzedaży dwa podobne komplety wypoczynkowe. Wartość jednego to 1200 zł. Sprzedawca znalazł klienta na jeden zestaw, jednak cena zbycia została ustalona na poziomie 1000 zł.
Obliczenia dla przykładu:
MARŻA BRUTTO → 1000 zł - 1200 zł = -200zł
W tym wypadku okazało się, że marża na sprzedaży jednego kompletu wypoczynkowego jest ujemna i wynosi -200 zł. Niemniej tego typu transakcja także podlega obowiązkowemu ujęciu w pliku JPK_V7, mimo że wcześniej nie było wymagane zarejestrowanie ujemnej marży. W jaki sposób należy tego dokonać? O tym w dalszej części publikacji.
Sprzedaż na zasadach VAT marża? Nie zawsze
Zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT sprzedaż towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków na zasadach VAT marża będzie możliwa, jeżeli sprzedawca zakupił je od:
osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem VAT;
podatnika VAT, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT (art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT);
podatnika VAT, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana na zasadach VAT marży;
podatnika VAT (podatku od wartości dodanej) spoza Polski, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o VAT;
podatnika VAT (podatku od wartości dodanej) spoza Polski, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem VAT na zasadach VAT marża odpowiadających polskim regulacjom opodatkowania według VAT marży, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.
Wszystkie powyższe przypadki posiadają wspólną cechę, a mianowicie to, że sprzedawca w momencie zakupu towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nie miał prawa do odliczenia podatku VAT, co jest warunkiem niezbędnym dla dalszej odsprzedaży na zasadach VAT marża.
Warto w tym miejscu podkreślić, że przy sprzedaży samochodu stanowiącego środek trwały można również zastosować szczególną procedurę rozliczania podatku VAT w postaci VAT marży.
Potwierdzeniem tego jest m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 2 stycznia 2015 roku o sygn. ITPP2/443-1250/14/KT.
Co należy rozumieć pod hasłem towary używane?
Jak objaśnia art. 120 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez towary używane, dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie lub antyki ustawodawca wskazuje na określone rzeczy na potrzeby zastosowania opodatkowania VAT na zasadach VAT marża:
Wykaz towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków dla zastosowania opodatkowania VAT marża | |
Typ towaru dla opodatkowania VAT marża | Opis |
dzieła sztuki | obrazy, kolaże i podobne płyty dekoracyjne, rysunki i pastele, wykonane w całości przez artystę, z wyłączeniem planów i rysunków do celów architektonicznych, inżynieryjnych, przemysłowych, komercyjnych, topograficznych lub podobnych, ręcznie zdobionych produktów rzemiosła artystycznego, tkanin malowanych dla scenografii teatralnej, do wystroju pracowni artystycznych lub im podobnych zastosowań (CN 9701) |
oryginalne sztychy, druki i litografie, sporządzone w ograniczonej liczbie egzemplarzy, czarno-białe lub kolorowe, złożone z jednego lub kilku arkuszy, w całości wykonane przez artystę, niezależnie od zastosowanego przez niego procesu lub materiału, z wyłączeniem wszelkich procesów mechanicznych lub fotomechanicznych (CN 9702 00 00) | |
oryginalne rzeźby oraz posągi z dowolnego materiału, pod warunkiem, że zostały one wykonane w całości przez artystę; odlewy rzeźby, których liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy, a wykonanie było nadzorowane przez artystę lub jego spadkobierców (CN 9703 00 00) | |
gobeliny (CN 5805 00 00) oraz tkaniny ścienne (CN 6304) wykonane ręcznie na podstawie oryginalnych wzorów dostarczonych przez artystę, pod warunkiem, że ich liczba jest ograniczona do 8 egzemplarzy | |
fotografie wykonane przez artystę, opublikowane przez niego lub pod jego nadzorem, podpisane i ponumerowane, ograniczone do 30 egzemplarzy we wszystkich rozmiarach oraz oprawach | |
przedmioty kolekcjonerskie | znaczki pocztowe lub skarbowe, stemple pocztowe, koperty pierwszego obiegu, ostemplowane materiały piśmienne i im podobne, ofrankowane, a jeżeli nieofrankowane, to uznane za nieważne i nieprzeznaczone do użytku jako ważne środki płatnicze (CN 9704 00 00) |
kolekcje oraz przedmioty kolekcjonerskie o wartości zoologicznej, botanicznej, mineralogicznej, anatomicznej, historycznej, archeologicznej, paleontologicznej, etnograficznej lub numizmatycznej (CN 9705 00 00), a także przedmioty kolekcjonerskie, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT | |
antyki | przedmioty, inne niż wyżej wymienione, których wiek przekracza 100 lat (CN 9706 00 00) |
towary używane | ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż powyżej wyszczególnione oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112) |
Sprzedaż towarów używanych VAT marża a JPK_V7
Nowy plik JPK_VAT o nazwie JPK_V7 został wprowadzony od 1 października 2020 roku. Jego charakterystyczną cechą jest to, że został podzielony na dwie części:
część deklaracyjną (odpowiednik niestosowanej już deklaracji VAT);
część ewidencyjną (odpowiednik ewidencji VAT zakupu i sprzedaży).
Szczegółowa zaktualizowana treść formalna i obliczeniowa obu części, jaka zawiera nowy plik, jest przedstawiona w Rozporządzeniu Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 roku w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, zwanym dalej rozporządzeniem.
Obowiązkowe dane do części ewidencyjnej pliku JPK_V7 w przypadku dokonania transakcji sprzedaży towarów używanych na zasadach VAT marża | |
Ewidencja VAT zakupu | Ewidencja VAT sprzedaży |
Nabycie towarów i usług bez odliczenia VAT – nabycie VAT marża, jeśli dotyczy | Powód opodatkowania – dostawa towarów i usług na terytorium kraju |
Kwota nabycia: a) towarów i usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; b) towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków związanych ze sprzedażą opodatkowaną na zasadach marży zgodnie z art. 120 ustawy | Wartość sprzedaży brutto dostawy towarów i świadczenia usług opodatkowanych na zasadach marży zgodnie z art. 119 i art. 120 ustawy |
Dostawa towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, opodatkowanej na zasadach marży zgodnie z art. 120 ustawy – oznaczenie „MR_UZ” | |
Obowiązkowe oznaczenie w części deklaracyjnej | |
W części deklaracyjnej podatnik w miesiącu lub w kwartale, w którym dokonał zbycia towarów używanych, od którego podatek VAT rozliczany jest na zasadzie VAT marży, zaznacza kwadrat z opisem:
| |
Zakup towaru zbywanego na zasadach VAT marży – kiedy powinien zostać ujęty?
Jak wyżej wyjaśniono, procedura sprzedaży towarów używanych na zasadach VAT marży może dotyczyć tylko tych towarów, przy których nabyciu podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku VAT. Zostały tam wymienione m.in. okoliczności takie jak zakup towarów używanych od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej na podstawie umowy sprzedaży (rachunku), zakup towarów używanych w procedurze VAT marży czy w okolicznościach, w których zakupione towary były zwolnione z podatku VAT.
Podstawowa kwestia w tym wypadku to to, że rejestracja w pliku JPK_V7 sprzedaży towarów używanych, gdzie podatek VAT od tej sprzedaży rozliczany jest na zasadach VAT marży, dotyczy tylko podatników VAT realizujących sprzedaż na zasadach VAT marży.
Oznacza to, że podmioty kupujące towary używane, ale niedokonujące ich dalszego zbycia, nie będą wykazywać w pliku JPK_V7 oczywiście sprzedaży rozliczanej na zasadach VAT marży, ale też nie będą wykazywać zakupów, od których podatnik nie mógł odliczyć podatku VAT.
Sytuacja natomiast ulega właśnie diametralnej zmianie, gdy sprzedawca dokonuje zbycia towarów używanych, gdzie podatek od tej sprzedaży rozliczany jest na zasadach VAT marży i wówczas w tym wypadku:
podatnik w miesiącu zakupu wciąż nie ujmuje w pliku (w ewidencji VAT zakupu) JPK_V7 zdarzenia nabycia towarów używanych, w stosunku do którego nie ma prawa do odliczenia podatku VAT oraz
podatnik w miesiącu sprzedaży danego towaru używanego wykazuje w pliku JPK_V7 na podstawie wystawionego dokumentu sprzedaży (faktura VAT marża, paragon) po stronie ewidencji VAT sprzedaży – wartość sprzedaży (ustaloną cenę sprzedaży) – należność do zapłaty, a także VAT marżę brutto, VAT marżę netto, podatek VAT, oraz
podatnik w miesiącu sprzedaży danego towaru używanego wykazuje w pliku JPK_V7 na podstawie otrzymanego dokumentu zakupu po stronie ewidencji VAT zakupu – wartość zakupu danego towaru (ustaloną cenę zakupu).
Zasady prezentacji VAT marży przy zbyciu towarów używanych w pliku JPK_V7
Resort Finansów wskazuje, że sprzedaż towarów używanych, gdzie VAT od tej sprzedaży jest rozliczany według reguł VAT marży, ma być zaprezentowany w pliku JPK_V7 w powyższy sposób, czyli pokazujący sprzedaż danego towaru używanego umożliwiający weryfikację prawidłowości ustalenia marży od zbycia każdego towaru używanego (prezentacja umożliwiające weryfikację poszczególnych marż oraz ich sumę) dla celów opodatkowania VAT szczególną procedurą VAT marży:
wartość sprzedaży w danym miesiącu danego towaru używanego (ukazana na podstawie dokumentu sprzedaży) – opodatkowana VAT marżą – pokazuje kwotę ze sprzedaży danego towaru;
wartość nabytego towaru przeznaczonego do sprzedaży na zasadach VAT marży (rejestracja dokumentu zakupu, przy czym wartość ujęta w rejestrze VAT zakupu musi dotyczyć tylko zbywanego towaru, a nie całej wartości dokumentu zakupu);
marża brutto – różnica między punktem 1 a 2, a więc wartością sprzedaży danego towaru a wartością jego zakupu (ujmowana w rejestrze VAT sprzedaży wraz z rejestracją dokumentu sprzedaży);
marża netto – podstawa opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży danego towaru używanego na zasadach VAT marży (ujmowana w rejestrze VAT sprzedaży wraz z rejestracją dokumentu sprzedaży);
podatek VAT obliczony od marży netto (ujmowana w rejestrze VAT sprzedaży wraz z rejestracją dokumentu sprzedaży).
Faktura VAT marża
Czynny podatnik VAT stosuje oznaczenie MR_UZ tylko w odniesieniu do faktur, paragonów dokumentujących zbycie towarów używanych (także antyków, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich), gdzie podatek VAT od tej sprzedaży jest rozliczany na zasadach VAT marży. Nie stosuje on tego oznaczenia w stosunku do zakupów towarów używanych. To jednak nie wszystko.
Zupełnie inaczej niż dotychczas należy ewidencjonować w pliku JPK_V7 w części ewidencyjnej sprzedaż towarów używanych zarejestrowaną na kasie fiskalnej i podlegającej rozliczeniu na zasadach VAT marży.
Paragony VAT marża – ewidencja od nowa
W sytuacji, gdy sprzedawca prowadzi sprzedaż rejestrowaną za pomocą kasy fiskalnej oraz dokonuje sprzedaży towaru używanego na zasadach VAT marży i nie wystawia faktury do paragonu, wówczas taki paragon sprzedawca rejestruje dokładnie tak samo jak fakturę sprzedaży VAT marża. Ujmuje każdy taki paragon odrębnie, tak jak fakturę sprzedaży VAT marża, zgodnie z powyższymi punktami.
Jeżeli znany jest odbiorca towaru, wówczas w ewidencji VAT sprzedaży sprzedawca wpisuje jego dane, a jeżeli dane identyfikacyjne odbiorcy nie są znane, wówczas w ewidencji VAT sprzedaży w miejscu danych kontrahenta (nabywcy towaru) sprzedawca wpisuje wyrażenie „brak”.
Faktury do paragonów VAT marża
Jednym z problemów rejestracji transakcji sprzedaży towarów używanych, gdzie VAT rozliczany jest na zasadach VAT marży, jest sytuacja, w której sprzedawca wystawił:
paragon sprzedaży,
fakturę do paragonu.
Zgodnie z wcześniejszym wyjaśnieniem paragony dokumentujące sprzedaż towarów używanych na zasadach VAT marży podlegają ewidencji jak faktury sprzedaży VAT marża. Jak więc postąpić w takiej sytuacji?
Ministerstwo Finansów stoi na stanowisku, że pierwszeństwo w rejestracji będą miały w tym wypadku faktury sprzedaży wystawione do paragonu.
Oczywiście należy przypomnieć o fakcie, że paragony z NIP-em nabywcy do wartości 450 zł brutto lub 100 euro stanowią już faktury uproszczone (jeżeli zawierają niezbędne dane dokumentu uproszczonego), a zatem nie należy dodatkowo wystawiać do takich paragonów faktury sprzedaży.
W tym miejscu warto dodatkowo zaznaczyć, że faktury wystawione do paragonów dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, ale i dla firm podlegają oznaczeniu „FP” (podobnie jak inne faktury wystawione do paragonów).
VAT marża – marża ujemna
Jednym z typowych przypadków sprzedaży towarów używanych jest zbycie poniżej ceny zakupu. Taka transakcja może wystąpić wiele razy. Jeszcze do niedawna nie było wymogu ujęcia w ewidencji VAT tzw. ujemnej marży.
Wraz z przyjściem nowego pliku JPK_V7 zmieniły się zasady rejestracji także tego typu transakcji. Sposób ujęcia dokumentu zakupu i dokumentu sprzedaży dla celów wykazania VAT marży jest dokładnie taki sam jak zaprezentowano powyżej – z jedną różnicą.
Przy rejestracji VAT marży (księgowanej w ewidencji VAT sprzedaży przy ujmowaniu dokumentu sprzedaży) sprzedawca wykazuje ujemną marżę, jaka wynikła z danej transakcji. Nie wykazuje natomiast podatku VAT obliczonego od tej marży.
Końcowo należałoby podkreślić, że podstawa opodatkowania za dany okres rozliczeniowy w VAT będzie równa sumie uzyskanych marż (marża ujemna nie pomniejsza podstawy opodatkowania), natomiast podatek VAT należny nie stanowi sumy podatków VAT obliczonych i wykazanych odrębnie od tych marż. Podatek VAT należny za dany okres rozliczeniowy sprzedawca ustali od łącznej podstawy opodatkowania (sumy osiągniętych marż) za ten okres rozliczeniowy.
