Konwencja MLI o unikaniu podwójnego opodatkowania a rozliczenie podatku

Międzynarodowa konwencja MLI w sprawie zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania i przenoszeniu zysków została podpisana przez Polskę 29 września 2017 r. Już od samego początku jej treść wywoływała sporo obaw oraz wątpliwości wśród podatników. W niniejszym artykule przeanalizujemy wpływ konwencji na sposób rozliczenia podatku przez osoby fizyczne.

Konwencja MLI - jej wpływ na zmianę metody unikania podwójnego opodatkowania

Najistotniejszą zmianą, którą zakłada treść konwencji MLI, jest zastąpienie metody wyłączenia z progresją metodą proporcjonalnego odliczenia.

Porównując obie metody, wskazać należy, że wyłączenie z progresją polega na tym, iż zwalnia się w Polsce dochód osiągnięty za granicą, jednak jego wysokość ma wpływ na ustalenie stopy procentowej, według której należy obliczyć należny podatek od dochodu osiągniętego w Polsce. Obowiązek złożenia zeznania PIT-36 istnieje w tym przypadku wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik oprócz dochodów zagranicznych osiąga również dochody w kraju. 

Jeżeli chodzi natomiast o metodę proporcjonalnego odliczenia, podkreślić należy, że metoda ta polega na tym, iż osiągnięty za granicą dochód jest opodatkowany w Polsce, lecz podatnik ma możliwość od polskiego podatku odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie. W tym zakresie polski rezydent podatkowy zawsze ma obowiązek złożenia zeznania PIT-36 wraz z załącznikiem PIT/ZG.

Ideą stworzenia konwencji MLI była chęć zapobiegania przez państwa sytuacji uchylania się od opodatkowania. Należy zaznaczyć, że możemy mieć z nią do czynienia w przypadku metody wyłączenia z progresją. Przy jej stosowaniu uzyskany dochód jest zwolniony w państwie rezydencji. Jeżeli dodatkowo przepisy wewnętrzne państwa źródła dochodów zwolnią ten dochód od podatku, dojdzie do sytuacji podwójnego braku opodatkowania.

Przykład 1.

Polski rezydent podatkowy uzyskał w danym roku dochody wyłącznie z pracy w Belgii. Zgodnie z podpisaną umową międzynarodową w stosunkach między Polską a Belgią obowiązuje metoda wyłączenia z progresją. Oznacza to, że dochód ten jest zwolniony od podatku. Dodatkowo na mocy wewnętrznych przepisów belgijskich dochód tam wypracowany jest zwolniony od podatku. Powoduje to, że podatnik w żadnym kraju nie zapłaci podatku.

Z powyższą sytuacją nie będziemy mieli natomiast do czynienia w przypadku stosowania metody proporcjonalnego odliczenia, ponieważ w takim przypadku podatnik zawsze będzie zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego w kraju swojej rezydencji.

Obowiązki podatnika po wejściu w życie konwencji MLI

Jeżeli w stosunku do konkretnej umowy międzynarodowej wejdzie w życie konwencja MLI i zmieni metodę unikania podwójnego opodatkowania, znajdzie to przełożenie na zwiększenie obowiązków podatników.

Przede wszystkim w przypadku metody proporcjonalnego odliczenia polski rezydent podatkowy będzie miał obowiązek w każdym roku złożyć zeznanie podatkowe PIT-36 wraz z załącznikiem PIT/ZG w terminie do 30 kwietnia za rok poprzedni. Obowiązek taki powstanie nawet, jeżeli polski rezydent podatkowy nie osiągnie żadnych dochodów na terytorium Polski.

Co ważniejsze, może jednak pojawić się podatek do zapłaty. Założeniem metody proporcjonalnego odliczenia jest bowiem możliwość odliczenia od polskiego zobowiązania podatkowego podatku zapłaconego za granicą. Mogą jednak wystąpić takie sytuacje, gdy zagraniczny podatek nie w pełni pokryje polskie zobowiązanie.

Trzeba jednak podkreślić, że podatnicy objęci metodą proporcjonalnego odliczenia, mają możliwość skorzystania z ulgi abolicyjnej. Jak bowiem wynika z treści art. 27g ust. 1 pkt 1 ustawy PIT polski rezydent podatkowy rozliczający dochody z pracy najemnej wykonywanej poza terytorium RP zgodnie z metodą proporcjonalnego odliczenia ma prawo odliczyć od podatku kwotę stanowiącą różnicę pomiędzy podatkiem obliczonym metodą proporcjonalnego odliczenia a metodą wyłączenia z progresją. Dzięki zastosowaniu ulgi abolicyjnej ostateczna kwota podatku do zapłaty w Polsce będzie taka sama jak w przypadku zastosowania metody wyłączenia z progresją. 

Aby skorzystać z ulgi abolicyjnej, podatnik jest zobowiązany do jej obliczenia oraz złożenia załącznika PIT/O. W konsekwencji, choć istnieje możliwość zniwelowania podatku należnego, to jednak wiąże się to z dodatkowymi obowiązkami po stronie podatnika.

Ponadto metoda proporcjonalnego odliczenia obliguje podatników do wpłaty miesięcznych zaliczek na podatek. Zgodnie z art. 44 ust. 7 ustawy PIT polscy rezydenci podatkowi, czasowo przebywający za granicą, którzy osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązani w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wrócili do kraju, wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy. Jeżeli termin płatności przypada po zakończeniu roku podatkowego, należny podatek jest płatny przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania. 

Przedstawiony przepis nie dotyczy podatników stosujących metodę wyłączenia z progresją, ponieważ ich zagraniczny dochód jest zwolniony od podatku w Polsce, co automatycznie powoduje brak konieczności wpłaty zaliczek na podatek.

Także od tego obowiązku można jednak się uchylić poprzez instytucję ograniczenia poboru zaliczek na podatek. Jak stanowi art. 22 § 2a Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, ogranicza pobór zaliczek na podatek, jeżeli podatnik uprawdopodobni, że zaliczki obliczone według zasad określonych w ustawach podatkowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego od dochodu lub zysku przewidywanego na dany rok podatkowy.

Stosowanie konwencji MLI

Na zakończenie zaznaczyć należy, że przepisy konwencji nie znajdą zastosowania do wszystkich umów międzynarodowych. Są bowiem takie kraje, które w ogóle nie przystąpiły do konwencji lub też nie wyraziły woli stosowania jej treści do umowy zawartej z Polską.

Jak możemy przeczytać w wyjaśnieniu Ministerstwa Finansów pt. „Konwencja MLI” z 2 listopada 2018 r.:

„Natomiast w odniesieniu do pozostałych podatków (w tym do podatków od dochodów z pracy najmniej), od 1 stycznia 2019 r. Konwencja MLI będzie stosowana wyłącznie do UPO z Austrią i Słowenią”.

Powyższe oznacza, że postanowienia jakie niesie konwencja MLI nie znajdują zastosowania do żadnych dochodów z pracy zagranicznej uzyskanych przez polskich rezydentów podatkowych w 2018 r. W rezultacie w rozliczeniu podatku składanym do 30 kwietnia 2019 r. za rok poprzedni nadal obowiązują dotychczasowe zasady.