Poradnik Przedsiębiorcy

Mechanizm podzielonej płatności po zmianach w praktyce

Mechanizm podzielonej płatności od momentu wprowadzenia budził wiele kontrowersji. Z biegiem czasu przedsiębiorcy przywykli do specyfiki płatności i rozliczeń w VAT z uwzględnieniem split payment.

To jednak nie wszystko. Mechanizm podzielonej płatności ma szeroki wpływ na kwestie odnoszące się do odpowiedzialności solidarnej za VAT sprzedawcy i nabywcy. Ponadto w ostatnim czasie prawodawca zaserwował podatnikom wiele zmian w funkcjonowaniu mechanizmu split payment. Jak w tym wszystkim powinien odnaleźć się podatnik?

Na czym polega mechanizm podzielonej płatności?

Mechanizm podzielonej płatności (zwany dalej MPP) to specyficzny sposób rozliczania transakcji dotyczący zarówno sprzedawcy, jak i nabywcy.

Polega on na tym, że nabywca reguluje fakturę w dwóch częściach, tzn. jedną część stanowi kwotę netto z faktury, a drugą część – podatek VAT z danej faktury. Całość składa się na łączną kwotę z faktury.

Sprzedawca z kolei obligatoryjnie wystawia fakturę sprzedaży z dopiskiem „mechanizm podzielonej płatności” w sytuacji, gdy łącznie spełnione są poniższe warunki:

  1. suma transakcji jest równa lub wyższa od kwoty 15 000 zł brutto; 
  2. przedmiotem transakcji są towary lub usługi zawarte w załączniku nr 15 do ustawy o VAT;
  3. odbiorcą towarów lub usług z załącznika nr 15 jest także przedsiębiorca (podatnik).

Kupujący, który otrzymał fakturę z dopiskiem „mechanizm podzielonej płatności” musi przeanalizować, czy w konkretnej transakcji ma obowiązek, czy dobrowolność uregulowania zapłaty za daną fakturę z zastosowaniem MPP.

Uregulowanie zobowiązania za otrzymaną fakturę przez nabywcę z zastosowaniem MPP polega na:

  • zapłacie całości lub części wartości z faktury w kwocie netto na firmowy rachunek sprzedawcy oraz
  • zapłacie w części lub w całości wartości podatku VAT z danej faktury na specjalne konto VAT sprzedawcy.

Nie zawsze podatnik będzie zobligowany do zastosowania MPP

Podatnicy regulujący różnego rodzaju faktury powinni pamiętać, że nie zawsze będą zobligowani do ich zapłaty, korzystając z narzędzia mechanizmu split payment.

Przykład 1.

Podatnik-nabywca otrzymał fakturę za zakup towarów z załącznika nr 15 do ustawy o VAT. Faktura opiewa na kwotę 10 000 zł brutto. W jaki sposób nabywca powinien zapłacić za tę fakturę? 

Nabywca może dobrowolnie zapłacić za część lub całość faktury z zastosowaniem MPP.

Przykład 2.

Podatnik-nabywca otrzymał fakturę za zakup towarów na kwotę 18 000 zł brutto. Na całą wartość faktury występuje tylko jeden towar z załącznika nr 15 do ustawy o VAT. W jaki sposób nabywca powinien zapłacić za tę fakturę?

Nabywca może zapłacić za całość faktury z zastosowaniem MPP. Natomiast przynajmniej za jeden towar z załącznika nr 15 do ustawy o VAT musi obowiązkowo zapłacić za pośrednictwem tego mechanizmu.

Przykład 3.

Podatnik-nabywca otrzymał fakturę za zakup towarów na kwotę 17 000 zł brutto. Na całą wartość faktury nie ma ani jednego towaru z załącznika nr 15 do ustawy o VAT. W jaki sposób nabywca powinien zapłacić za tę fakturę?

Nabywca może dobrowolnie zapłacić za część lub całość faktury z zastosowaniem MPP.

Przykład 4.

Podatnik-nabywca otrzymał fakturę za zakup towarów na kwotę 15 000 zł brutto. Wszystkie towary w niej zawarte występują w załączniku nr 15 do ustawy o VAT. W jaki sposób nabywca powinien zapłacić za tę fakturę?

Nabywca może dobrowolnie zapłacić za część lub całość faktury z zastosowaniem MPP z uwagi na to, że wartość faktury nie przekroczyła sumy 15 000 zł brutto.

Niekończący się problem, czyli faktura o wartości 15 000 zł czy powyżej 15 000 zł

W poprzednim stanie prawnym na mocy art. 108a ust. 1a ustawy o VAT podatnik-nabywca jest zobligowany do zastosowania MPP, czyli do dokonania płatności za nabyte towary lub usługi zawarte w załączniku nr 15 do ustawy o VAT, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem stanowi kwotę, o której mowa w art. 19 pkt 2 ustawy Prawo przedsiębiorców. Kwota ta to 15 000 zł brutto.

Wielu podatników miało wątpliwości, czy należy stosować MPP, jeżeli wartość faktury jest równa 15 000 zł brutto, czy może gdy wartość ta będzie przekraczać 15 000 zł brutto.

Jedną ze zmian w funkcjonowaniu mechanizmu split payment było precyzyjne dookreślenie wartości, od której należy obligatoryjnie stosować MPP.

Jak wskazuje zaktualizowany art. 108a ust. 1a ustawy o VAT, przy dokonywaniu płatności za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy, udokumentowane fakturą, w której kwota należności ogółem:

  1. przekracza kwotę 15 000 zł lub 
  2. jej równowartość wyrażoną w walucie obcej, 

– podatnicy są obowiązani zastosować mechanizm podzielonej płatności. Do przeliczania na złote kwot wyrażonych w walucie obcej stosuje się zasady przeliczania kwot stosowane w celu określenia podstawy opodatkowania.

Ostatecznie więc zostało usankcjonowane, że faktura powyżej 15 000 zł brutto to faktura, za którą należy zapłacić z zastosowaniem MPP (oczywiście, jeżeli występuje w nich usługa lub towar z załącznika nr 15 do ustawy o VAT).

Dodatkowo należy zaznaczyć, że zmiana ta odnosi się także do obligatoryjnego oznaczania przez sprzedawcę zwrotu „mechanizm podzielonej płatności” na wystawianej fakturze sprzedaży. Zwrot ten będzie obowiązkowy, jeżeli wartość faktury dokumentującej nabycie towaru lub usługi z załącznika nr 15 do ustawy o VAT przekroczy sumę 15 000 zł brutto.

Więcej typów potrąceń wyłączy split payment

Zgodnie z art. 498 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku – Kodeks cywilny, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Do końca 2020 roku zarówno wzajemna kompensata należności i zobowiązań, jak i umowa barterowa wyłączała obowiązek stosowania mechanizmu podzielonej płatności. Jednak brak obowiązku stosowania split payment ograniczał się do potrąceń o ww. cechach zawartych w Kodeksie cywilnym z uwagi na zawężenie prawodawcy do powyższego przepisu.

Od 2021 roku ustawodawca poszedł jednak krok dalej. Jeżeli strony dokonają względem siebie potrącenia wierzytelności, wówczas nie ma obowiązku zastosowania MPP w zakresie, w jakim kwoty należności są potrącane.

Brak odwołania do art. 498 kc powoduje wyłączenie z obowiązku zapłaty mechanizmem split payment znacznie szerszej grupy potrąceń. Przykładem może być tutaj potrącenie trójstronne.

Przykład 5.

Podmiot X posiada zaległość wobec podmiotu A w kwocie 18 000 zł brutto (faktura dokumentująca nabycie towaru w załącznika nr 15). Natomiast podmiot Z posiada należność od podmiotu A w kwocie 16 000 zł brutto (faktura dokumentująca nabycie towaru w załącznika nr 15). Strony spisały warunki potrącenia wierzytelności w taki sposób, że:

  1. Podmiot X zapłaci podmiotowi A zaległość w kwocie 2000 zł,
  2. Podmiot A nie będzie płacił należności podmiotowi Z,
  3. Podmioty X i Z dokonają potrąceń w następujący sposób → pozostała zaległość podmiotu X wobec A w kwocie 16 000 zł z wierzytelnością należną od podmiotu A względem Z w kwocie 16 000 zł.

W wyniku powyższych rozliczeń podmiot A nie musi płacić istniejącego zobowiązania wobec podmiotowi Z, ale od podmiotu X nie będzie też wymagał spłaty należności. Wszystkie należności i zobowiązania trzech podmiotów zostały uregulowane.

W wyniku zmian w mechanizmie split payment, czyli zwiększeniu katalogu typów potrąceń zwalniających obligatoryjne zastosowanie MPP, podmioty w ww. okolicznościach nie będą miały obowiązku zastosowania mechanizmu split payment przy dokonywanych potrąceniach. Warto podkreślić, że w danej sytuacji podmioty X i Y nie dokonywały potrąceń względem siebie.

Więcej rodzajów zobowiązań możliwych do zapłaty z rachunku VAT

Ustawodawca dodaje coraz nowsze tytuły płatności ze środków pochodzących ze specjalnego rachunku VAT.

Uprzednio dodano możliwość regulowania podatków dochodowych, zobowiązań w zakresie składek ZUS.

Aktualnie podatnik ze specjalnego rachunku VAT może także opłacić podatek VAT wynikający z importu towarów w procedurze standardowej wraz z należnościami celnymi.

Wyłączenie z odpowiedzialności solidarnej

Jeżeli przedsiębiorca zapłaci za fakturę z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności (część lub całość faktury), wówczas ominie go dodatkowy domiar zobowiązania podatkowego:

MPP wyłącza dodatkowy domiar podatkowy

Procent dodatkowego zobowiązania

Okoliczności

30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe

Dotyczy przypadku, gdy podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał:

  1. kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej;

  2. kwotę zwrotu różnicy podatku lub kwotę zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej;

  3. kwotę różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe wyższą od kwoty należnej;

  4. kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub kwotę różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, zamiast wykazania kwoty zobowiązania podatkowego podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego.

20% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe

Dotyczy sytuacji, gdy po zakończeniu kontroli skarbowej podatkowej lub kontroli celno-skarbowej w przypadku, gdy podatnik złożył korektę deklaracji uwzględniającą stwierdzone nieprawidłowości i najpóźniej w dniu złożenia tej korekty deklaracji wpłacił kwotę zobowiązania podatkowego lub zwrócił nienależną kwotę zwrotu.

100% dodatkowego zobowiązania podatkowego w części dotyczącej podatku naliczonego wynikającego z faktur zaniżających podatek VAT

Dotyczy okoliczności, gdy zaniżona kwota zobowiązania podatkowego, zawyżona kwota zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, zawyżona kwota różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe lub wykazanie kwoty zwrotu różnicy podatku lub kwoty zwrotu podatku naliczonego, lub kwoty różnicy podatku do obniżenia za następne okresy rozliczeniowe – w miejsce wykazania kwoty zobowiązania podatkowego podlegającego wpłacie na rachunek urzędu skarbowego – wynikają w całości lub w części z obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur, które:

  1. zostały wystawione przez podmiot nieistniejący;

  2. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności;

  3. podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością;

  4. potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 (obejście przepisów) i art. 83 (nieważność składania oświadczeń) Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności.

Nowy tytuł sankcyjny, przed jakim zabezpiecza płatność za pomocą mechanizmu split payment (15% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe), dotyczy przypadku, gdy podatnik skorygował deklarację VAT i najpóźniej w dniu złożenia tej korekty deklaracji wpłacił kwotę zobowiązania podatkowego lub zwrócił nienależną kwotę zwrotu.

Dodatkowo ustawodawca odniósł się do kwestii kwoty limitu 15 000 zł brutto w odniesieniu do odpowiedzialności solidarnej nabywcy za VAT sprzedawcy.

Podatnik-nabywca, na rzecz którego dokonano dostawy towarów z załącznika nr 15 do ustawy o VAT, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na jego rzecz, jeżeli w momencie dokonania tej dostawy podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Podatnik-nabywca nie odpowie solidarnie za zaległości w VAT sprzedawcy, jeżeli dane nabycie towarów udokumentowane fakturą opiewa na kwotę należności ogółem powyżej kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej. Tutaj również nie ma już wątpliwości, od jakiej kwoty podatnik-nabywca może odpowiedzieć solidarnie za zaległości w VAT sprzedawcy.

Podatnicy zwolnieni z VAT oraz podmioty zagraniczne mogą ubiegać się o zwrot VAT

Czynny podatnik VAT, który posiada środki na rachunku VAT, ma możliwość złożyć wniosek do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Naczelnik w odpowiedzi wydaje zgodę lub odmowę przekazania środków zgromadzonych na wskazanym przez podatnika rachunku VAT na wskazany przez niego rachunek bankowy albo rachunek w SKOK, dla których jest prowadzony ten rachunek VAT.

Naczelnik urzędu skarbowego wydaje zgodę lub odmowę w ciągu 60 dni od dnia otrzymania wniosku, a w przypadku zgody określa wysokość środków, jaka zostanie zwrócona podatnikowi na wskazany rachunek bankowy.

Do końca 2020 roku z wnioskiem o zwrot VAT z rachunku VAT mogli ubiegać się jedynie czynni podatnicy VAT.

W praktyce gospodarczej wykreowały się przypadki, w których polscy przedsiębiorcy celowo lub niecelowo płacili sprzedawcy nieposiadającemu siedziby działalności albo stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce (niebędącemu podatnikiem VAT) – zobowiązanie za otrzymaną fakturę zakupu za pomocą mechanizmu podzielonej płatności. Powodowało to, że sprzedawca, mimo iż nie jest podatnikiem VAT, to jednak otrzymywał środki na specjalnym rachunku VAT. Podmiot ten z uwagi na to, że dokonywał sprzedaży na polskim rynku – zakładał polski rachunek firmowy, a przecież do każdego rachunku firmowego bank otwiera specjalny rachunek VAT.

Sytuacja taka może wystąpić, gdy sprzedawcą jest podmiot z Niemiec, natomiast w Polsce utworzył on jedynie punkt (biuro) wystawiający polskim firmom faktury sprzedaży. Często na tych fakturach widnieje rachunek firmowy utworzony w Polsce. Do tego rachunku bank utworzy specjalny rachunek VAT. Tam natomiast często wpływały w sposób omyłkowy środki uregulowane za pomocą MPP. Jednak podatnik niebędący podatnikiem VAT nie miał narzędzi do tego, aby odzyskać te pieniądze.

Warto odnotować, że polscy podatnicy zwolnieni z VAT, którzy nie otworzą firmowego rachunku płatniczego, a do rozliczeń firmowych wykorzystują prywatny, wówczas nie będą dysponowali specjalnym rachunkiem VAT.

Z kolei sytuacja wygląda inaczej, gdy polscy podatnicy zwolnieni z VAT założą firmowy rachunek płatniczy. W takim wypadku bank automatycznie otwiera specjalny rachunek VAT do każdego firmowego rachunku.

Polski podatnik zwolniony z VAT może również doświadczyć takich sytuacji, gdzie w sposób omyłkowy środki wylądują na jego specjalnym rachunku VAT. Niemniej, teraz może on wystąpić o zwrot takich środków.

W zaktualizowanym art. 108b ust. 8 ustawy o VAT prawodawca wskazał, że o zwrot środków zgromadzonych na specjalnym rachunku VAT mogą już ubiegać się również podmioty niebędące podatnikami, a zatem:

  1. posiadający środki na rachunku VAT – wniosek składają do naczelnika urzędu skarbowego właściwego według adresu miejsca zamieszkania (osoby fizyczne) albo według siedziby (podatnicy niebędący osobami fizycznymi);
  2. nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju – wniosek składają do naczelnika drugiego urzędu skarbowego Warszawa – Śródmieście.

Która wartość transakcji?

Wielu przedsiębiorców przed dokonaniem płatności za daną transakcję cały czas ma wątpliwości, czy powinni zapłacić z uwzględnieniem mechanizmu podzielonej płatności, czy też nie. Bardzo ważna kwestia to jednorazowa wartość transakcji. Na ten temat powstało już wiele analiz. Jednak nie rozwiały one nadal wszystkich wątpliwości, które od początku dotykały przedsiębiorców. Prawodawca nie wyjaśnił dokładnie definicji jednorazowej wartości transakcji.

Niemniej, ostatnie stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) idą w stronę uznania, że to wartość faktury powinno się analizować w świetle konieczności lub nie zapłaty za daną transakcję z zastosowaniem MPP.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 28 maja 2020 roku o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.156.2020.2.IK wskazał, że pozostaje bez znaczenia:

  1. wartość zamówienia, 
  2. wartość zawartej umowy pomiędzy kupującym a sprzedającym (z załącznika nr 15 do ustawy o VAT).

Zatem kupujący przed opłaceniem faktury powinien patrzeć jedynie na jej wartość i po identyfikacji tej wartości zdecydować, czy ma obowiązek zapłacić za nią z zastosowaniem MPP lub nie ma tego obowiązku.

Sprzedawca, który wystawia fakturę sprzedaży na wartość 15 000 zł brutto i poniżej, ma możliwość:

  1. wystawienia faktury z adnotacją „mechanizm podzielonej płatności”,
  2. wystawienia faktury bez adnotacji „mechanizm podzielonej płatności”,

Tak więc wartość faktury ma kluczowe znaczenie przy określaniu tzw. jednorazowej wartości transakcji. Innym rozwiązaniem, które może jeszcze zastosować sprzedawca, jest wystawienie dwóch lub więcej faktur o mniejszej wartości i wówczas adnotacja o MPP nie będzie konieczna.