Ulga na złe długi w podatku dochodowym - kogo będzie obowiązywać?

Resort Finansów od dłuższego czasu pracuje nad zmianami w wielu ustawach podatkowych mających na celu zwiększenie przepływu terminowego regulowania zobowiązań przez podmioty gospodarcze. Aktualnie czas regulowania faktur przez firmy jest mocno zróżnicowany. Przyczyn tego jest bardzo wiele i niejednokrotnie nie są one związane tylko ze złą wolą nabywcy. Ministerstwo Finansów zapewnia jednak, iż takie przypadki także będą objęte zmianami w ustawach podatkowych i nie tylko - m.in. zostanie wprowadzona ulga na złe długi w PIT. 

Ograniczenie zatorów płatniczych

W projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu ograniczenia zatorów płatniczych z dnia 14.09.2018 r. dodano kilka przepisów zmieniających m.in. ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawę o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej pierwszej zostaną wprowadzone tzw. zapisy umożliwiające podatnikom zastosowanie ulgi na złe długi a więc mechanizmu zbliżonego do tego, jaki aktualnie funkcjonuje w ustawie o VAT i umożliwia skorygowanie u podatnika sprzedawcy podatku VAT należnego z wystawionej faktury sprzedaży, która nie została opłacona w terminie 90 dni licząc od dnia upływu terminu płatności na fakturze.

Jak jest aktualnie

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z powyższej definicji ustawowej poprzez osiągnięcie przychodów z działalności gospodarczej ustawodawca uważa tzw. moment powstania przychodu czyli także sytuację, w której podatnik sprzedawca nie otrzymał jeszcze żadnych pieniędzy.

Kolejnym tego potwierdzeniem jest art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje, iż datą powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo

2. uregulowania należności.

W praktyce wygląda to tak, że podatnik sprzedawca w rozliczeniu za miesiąc, w którym wykonał usługę albo sprzedał towar jest zobowiązany opodatkować daną transakcję podatkiem dochodowym. Tak samo wygląda sytuacja, gdy najpierw wystawił fakturę sprzedaży, wówczas nie mając jeszcze pieniędzy jest zobligowany do opodatkowania danej transakcji (oczywiście, jeżeli ponosi odpowiednio wysokie koszty to podatek dochodowy narastająco nie wystąpi, ale nie zawsze tak jest).

Problem jest powszechny od momentu powstania ustaw podatkowych o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych. Firmy od dawna wyczekiwały powstania ustawowego narzędzia podobnego do tego, jakim aktualnie jest ulga na złe długi w podatku VAT (termin jej zastosowania począwszy od 2019 r. został skrócony do 90 dni).

Co ulegnie zmianie

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie dodany art. 26 h, który będzie wskazywał, iż podstawa obliczenia podatku dochodowego będzie mogła podlegać:

1. u podatnika sprzedawcy - zmniejszeniu o wartość wierzytelności wynikającej z transakcji handlowej, jeżeli wierzytelność ta nie została uregulowana lub zbyta, w terminie 120 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze lub umowie,

2. u podatnika nabywcy - zwiększeniu o wartość zobowiązania wynikającego z transakcji handlowej, jeżeli zobowiązanie te nie zostało uregulowane w terminie 120 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze lub umowie

– za okres rozliczeniowy, w którym upłynął 120 dzień od dnia upływu tego terminu.

Ustawodawca objaśnia także, że w używając niektórych terminologii w powyższej regulacji odnosi się do znowelizowanej ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych z dnia 08.03.2013 r., w której poprzez:

1. transakcję handlową należy rozumieć umowę, której przedmiotem jest odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi, jeżeli strony, zawierają ją w związku z wykonywaną działalnością,

2. strony transakcji handlowej wyróżnia się strony takie jak:

• przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy prawo przedsiębiorców,

• podmioty prowadzące działalność, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy prawo przedsiębiorców,

• podmioty, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy prawo zamówień publicznych,

• osoby wykonujące wolny zawód,

• oddziały i przedstawicielstwa przedsiębiorców zagranicznych,

• przedsiębiorcy z państw członkowskich Unii Europejskiej, państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub Konfederacji Szwajcarskiej.

Uzupełnieniem powyższego jest dalszy zapis w punkcie drugim projektu, mówiący, że w sytuacji poniesienia straty podatkowej ze źródła przychodu u podatnika sprzedawcy, w której zawiera się także nieopłacona faktura lub umowa, kwota tej straty:

1. u podatnika sprzedawcy może być zmniejszona o wartość wierzytelności wynikającej z transakcji handlowej w rozumieniu ustawy o terminach zapłaty, jeżeli wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta, w terminie 120 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze lub umowie,

2. u podatnika nabywcy podlega obowiązkowemu zmniejszeniu o wartość zobowiązania, wynikającego z transakcji handlowej w rozumieniu ustawy o terminach zapłaty, jeżeli zobowiązanie nie zostało uregulowane w terminie 120 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w fakturze lub umowie.

Ponadto, jeżeli wartość zmniejszenia podstawy opodatkowania jest wyższa od tej podstawy, zmniejszenia podstawy opodatkowania u podatnika sprzedawcy o niezapłaconą fakturę dokonuje on w kolejnych okresach rozliczeniowych, nie dłużej jednak niż przez okres 36 miesięcy następujących po miesiącu, w którym powstało prawo do jej odliczenia. Przepis ten znajduje zastosowanie także w stosunku do straty, w której zawarta jest nieopłacona faktura.

Ulga na złe długi w PIT - warunki zastosowania

Okazuje się, że ulga na złe długi w PIT a więc zmniejszenie podstawy opodatkowania u podatnika sprzedawcy oraz zwiększenie podstawy opodatkowania u podatnika nabywcy będzie możliwa, jeżeli:

1. dłużnik lub wierzyciel nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego,

2. od daty wystawienia faktury lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura lub została zawarta umowa (zobowiązanie nie uległo przedawnieniu),

3. wierzyciel oraz dłużnik jest rezydentem podatkowym o nieograniczonym obowiązku podatkowym albo jest rezydentem o ograniczonym obowiązku podatkowym.

W tym miejscu należy podkreślić, że ustawodawca zastrzega, iż zmniejszenie podstawy opodatkowania u podatnika sprzedawcy (lub zwiększenie straty) o niezapłaconą fakturę dokonuje się pod warunkiem, że do dnia rozliczenia podatku dochodowego, za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin 120 dni braku zapłaty, wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.

Jeżeli podatnik sprzedawca po dokonaniu zmniejszenia podstawy opodatkowania otrzyma zapłatę, wówczas w rozliczeniu za dany miesiąc zwiększa on podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym (lub zmniejsza stratę) a jednocześnie podatnik nabywca zmniejsza podstawę opodatkowania w swoich księgach (lub zwiększa stratę). Uregulowanie to stosuje się także do zapłaty dotyczące części wierzytelności.

Jak liczyć okres 120 dni

W projektowanym art. 26 h ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest uwidocznione, że okres 120 dni należy liczyć począwszy od pierwszego dnia następującego po terminie zapłaty do uregulowania danego zobowiązania, który jest wskazany w fakturze lub w umowie.

Ulga na złe długi obejmie również ryczałt

Ustawodawca w projekcie ustawy wskazał również, że ulga na złe długi znajdzie także zastosowanie przy obliczeniu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ponadto, gdy transakcja handlowa będzie związana z przychodami opodatkowanymi różnymi stawkami, podatnik zmniejszenia albo zwiększenia będzie dokonywał od każdego rodzaju przychodu w takim stosunku, w jakim w roku podatkowym pozostają poszczególne przychody opodatkowane różnymi stawkami w ogólnej kwocie przychodów.

Ulga na złe długi w PIT - pozostałe kwestie

Powołane wyżej kwestie mają znaleźć swoje zastosowanie także w stosunku do wspólników spółki niebędącej osobą prawną. Jednocześnie projektodawca ustawy zakazuje ich zastosowania do transakcji handlowych dokonywanych między podmiotami powiązanymi.