W niniejszym artykule zajmiemy się przypadkiem usług opieki nad osobami starszymi i niepełnosprawnymi w miejscu ich zamieszkania. Konkretniej odniesiemy się do kwestii zależności gdy występują usługi opieki świadczone za granicą a podatek VAT. Jak powinien być określany podatek VAT? Omawiamy poniżej.
Usługi opieki świadczone za granicą a podatek VAT
W przypadku świadczenia usług istotne dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca jej świadczenia. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
W sytuacji gdy usługi są świadczone na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zastosowanie będzie mieć art. 28c ust. 1 ustawy VAT, który podaje, że miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej.
Powyższa regulacja ma zastosowanie zarówno w przypadku gdy usługobiorcami są osoby mające miejsce zamieszkania na terenie RP, jak i poza granicami kraju.
W związku z tym miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania wykonywanych usług opieki będzie państwo, na terytorium którego podatnik posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Polski.
Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT
Jeżeli usługa podlega opodatkowaniu na terenie Polski, to należy ustalić właściwą stawkę podatkową. Jednocześnie możliwe jest zastosowanie określonych zwolnień podatkowych.
W kontekście rozpatrywanego zagadnienia wskażmy, że stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:
- regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, centra usług społecznych, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej;
- placówki specjalistycznego poradnictwa;
- inne niż wymienione w lit. a–c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę;
- specjalistyczne ośrodki wsparcia dla osób doznających przemocy domowej.
- wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
- domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
- placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze;
Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy zwalnia się od podatku usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymienione w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.
Ustawa oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „opieka”. Zatem przy dokonywaniu interpretacji ww. przepisu należy posłużyć się wykładnią literalną, odwołując się do językowego znaczenia tego wyrazu. Zgodnie z nim „opieka” oznacza „troskliwe zajmowanie się kimś, dbanie o kogoś, zaspokajanie czyichś potrzeb; strzeżenie, pilnowanie kogoś lub czegoś; dozór, pieczę, kuratelę”.
Z ww. przepisów wynika zatem, że usługa opieki świadczona na rzecz osób fizycznych mieszkających poza granicami Polski podlega pod regulacje polskiej ustawy VAT, ale jednocześnie korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na mocy art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT.
Potwierdza to przykładowo treść interpretacji Dyrektora KIS z 5 kwietnia 2023 roku, nr 0112-KDIL1-1.4012.82.2023.2.JK, gdzie wskazano, że usługi opiekuńcze, na które składa się szereg poszczególnych czynności, których celem jest zaspokojenie podstawowych potrzeb osób starszych, przewlekle chorych oraz osób niepełnosprawnych, tak aby mogły one samodzielnie funkcjonować we własnym domu, polegają na dbaniu o te osoby, co tym samym wypełnia słownikową definicję usług opiekuńczych, a zatem usługi te korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy.
Co ważne, powyższe zwolnienie znajdzie zastosowanie także w przypadku korzystania z usług podwykonawcy. Należy mieć na względzie art. 8 ust. 2a ustawy VAT, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że on sam je otrzymał i wyświadczył.
Przepis ten tworzy więc fikcję prawną, w której podmiot, jedynie kupujący i odsprzedający usługę, jest uważany za podmiot, który jest nabywcą tej usługi i świadczącym tę usługę.
W rezultacie bez znaczenia dla możliwości skorzystania ze zwolnienia jest okoliczność, że podatnik z Polski zamierza podzlecać wykonanie usług opiekuńczych innemu podmiotowi (podwykonawcy), który będzie realizował usługi opiekuńcze. W sytuacji bowiem gdy dochodzi do nabycia usługi opiekuńczej w celu jej dalszej odsprzedaży podopiecznemu, to trzeba uznać, że podatnik, działając we własnym imieniu, nabywa usługę na rachunek swojego klienta, a tym samym podatnik z RP otrzymał (nabył) i wyświadczył jednocześnie usługę opiekuńczą.
Przykład 1.
Pani Joanna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług opieki nad osobami starszymi. Realizuje je bezpośrednio na rzecz osób z Niemiec, jak również korzysta z usługi podwykonawców. Czy usługi pani Joanny podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce?
W obu przypadkach miejscem świadczenia usług jest terytorium Polski. Równocześnie zarówno w przypadku usług opieki świadczonych bezpośrednio, jak i poprzez podwykonawców zastosowanie będzie mieć zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy VAT. Usługi pani Joanny w całości są zwolnione od podatku VAT.
Import usług w zakresie usług opieki
Przedsiębiorcy z Polski często korzystają z usług innych firm zagranicznych w zakresie wyszukiwania rodzin, które chcą zlecić opiekę nad osobą starszą lub niepełnosprawną. W takim przypadku mamy do czynienia z nabyciem usługi pośrednictwa z tytułu znalezienia rodziny, co wiąże się z koniecznością zapłaty przez polskiego podatnika prowizji.
Podatnik z Polski jako usługobiorca będzie wówczas zobowiązany do rozliczenia importu usług. Zgodnie z art. 28b ustawy VAT miejscem świadczenia usługi jest bowiem kraj siedziby usługobiorcy.
Dodajmy też, że żaden przepis odnoszący się do stawki obniżonej bądź zwolnienia od podatku VAT nie zawiera preferencji podatkowej dla usług polegających na pośrednictwie za znalezienie rodziny do podpisania umowy opieki. Tym samym właściwą stawką VAT dla czynności pośrednictwa za znalezienie rodziny do podpisania umowy opieki, z tytułu których kontrahent zagraniczny otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne, jest podstawowa stawka VAT w wysokości 23%.
Ponadto podatek VAT naliczony, zapłacony przy zakupie usług nabywanych do celów wykonywania usług opieki nad osobami w podeszłym wieku oraz osobami niepełnosprawnymi – zwolnionych od podatku, nie będzie podlegał odliczeniu.
Przykład 2.
Pani Joanna nabywa od kontrahenta z Niemiec usługę pośrednictwa w poszukiwaniu rodzin chętnych do zlecenia opieki. Z tego tytułu otrzymuje niemiecką fakturę VAT. W jaki sposób pani Joanna powinna rozliczyć otrzymaną fakturę?
W takim wypadku mamy do czynienia z importem usług i na zasadzie odwrotnego obciążenia podatek należny VAT pani Joanna rozlicza w Polsce. Jednocześnie z uwagi na wykonywanie usług zwolnionych od VAT nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji jest zobowiązana do odprowadzenia 23% podatku VAT oraz złożenia deklaracji VAT-9M.
Podsumowując powyższe, wyjaśniając kwestię: usługi opieki świadczone za granicą a podatek VAT odpowiadamy. Usługi opieki świadczone za granicą są na gruncie podatku VAT zwolnione w całości. Zwolnienie znajduje zastosowanie zarówno do usług opieki świadczonych bezpośrednio, jak i poprzez podwykonawców.
