Transakcja sprzedaży środka trwałego została już wielokrotnie bardzo dokładnie opisana. W kontekście przepisów dotyczących podatkowych różnic kursowych warto jednak zastanowić się, jak przebiegać będzie rozliczenie podatkowe, jeśli sprzedaż środka trwałego nastąpi w walucie obcej. Właśnie to zagadnienie będzie przedmiotem niniejszego artykułu.
Przychód ze sprzedaży środka trwałego
Jak wskazuje art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej jest m.in. przychód z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.
Istotne jest również to, w którym momencie przedsiębiorca powinien rozpoznać przychód z działalności gospodarczej. Warto podkreślić, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Natomiast za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
wystawienia faktury albo
uregulowania należności.
Opodatkowaniu w ramach podatku PIT podlega dochód będący różnicą pomiędzy przychodem a kosztem. Szczegółowe zasady ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego zostały określone w art. 24 ust. 1 ustawy PIT, gdzie przeczytać można, że dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.
Jak zatem widać, w przypadku sprzedaży amortyzowanych dotychczas środków trwałych należy uwzględnić dokonane odpisy amortyzacyjne.
Różnice kursowe w ramach działalności gospodarczej
Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są zobligowani do ustalania różnic kursowych. Zwiększają one odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe.
Przeanalizujmy przepisy odnoszące się zarówno do dodatnich, jak i ujemnych różnic kursowych w kontekście sprzedaży środka trwałego w walucie obcej.
Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Pamiętajmy, że przy obliczaniu różnic kursowych uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.
W tym miejscu warto także zaprezentować zasady dotyczące przeliczania przychodów w walutach obcych. Mianowicie w myśl art. 11a ustawy PIT przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.
Natomiast koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
Sprzedaż środka trwałego w walucie obcej a zasady ustalania dochodu ze sprzedaży
Koncepcja różnic kursowych opiera się na uwzględnieniu różnic w kursach obowiązujących w dniu powstania przychodu (kiedy jeszcze są to kwoty należne), a tych obowiązujących w dniu otrzymania faktycznej zapłaty.
Należy również pamiętać o konieczności przeliczenia uzyskanego przychodu w walucie obcej na złotówki.
W rezultacie podatnik sprzedający środek trwały w walucie obcej powinien w pierwszej kolejności ustalić właściwy kurs NBP i przeliczyć przychód w walucie obcej na PLN w dacie powstania przychodu. W kolejnym kroku należy ustalić różnice kursowe pomiędzy wartością z dnia powstania przychodu należnego a wartością z dnia faktycznego otrzymania zapłaty. W następnych krokach należy ustalić koszt podatkowy i wyliczyć dochód do opodatkowania.
Przykład 1.
Przedsiębiorca zakupił środek trwały, który po 2 latach postanowił sprzedać kontrahentowi z USA. Cena została ustalona na poziomie 20 000 USD. Sprzedaż miała miejsce 20 lipca. Podatnik otrzymał zapłatę 30 lipca. W tej sytuacji należy ustalić, jak kształtowały się kursy walut NBP. W zależności od ustalonych wartości mogą pojawić się dodatnie lub ujemne różnice kursowe. Oprócz tego podatnik jest zobowiązany ustalić dochód do opodatkowania z tytułu sprzedaży środka trwałego. Musi zatem przeliczyć przychód należny w walucie obcej na PLN i następnie od tak uzyskanej wartości odjąć koszt nabycia środka trwałego z uwzględnieniem ewentualnych odpisów amortyzacyjnych.
Możemy zatem przejść do podsumowania i wskazać, że sprzedaż środka trwałego w walucie obcej wymaga równoległego wykonania dwóch czynności. Po pierwsze należy ustalić dochód z tytułu sprzedaży, co wymaga przede wszystkim przeliczenia przychodu uzyskanego w walucie obcej na złotówki. Po drugie konieczne jest także ustalenie, czy w tym przypadku pojawiają się dodatnie lub ujemne różnice kursowe.
