Zlecenie przez pracodawcę wyjazdu służbowego może być dla pracownika nie tylko nieprzyjemne – w końcu nie każdemu uśmiecha się wielogodzinna podróż samochodem, pociągiem czy samolotem, spanie w obcym miejscu i żywienie się tym, co zaserwuje przydrożny bar lub restauracja hotelowa – ale również może okazać się niebezpieczna. Dlatego też odpowiedzialne kierownictwo wykupuje specjalną polisę ubezpieczeniową na czas delegacji. Ubezpieczenie pracownika w podróży służbowej stanowi koszt pracodawcy, który ten może sobie odliczyć. Ale czy dla delegowanego nie jest to dodatkowy przychód? Jeżeli tak, ten ostatni musiałby zapłacić od tego podatek dochodowy. Sprawdźmy zatem, czy ten sposób zabezpieczenia wyjazdu służbowego rodzi obowiązek podatkowy.
Czym jest podróż służbowa?
Aby móc rozstrzygnąć, czy ubezpieczenie pracownika w podróży służbowej może być zaliczane do dochodu pracowniczego, w pierwszej kolejności musimy wytłumaczyć, kiedy z taką podróżą w ogóle mamy do czynienia.
Wyjazd pracowniczy został zdefiniowany w Kodeksie pracy. Przepis art. 775 § 1 kp wskazuje, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy, przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Przepis ten, choć jednoznacznie nie tłumaczy znaczenia tego pojęcia, określa przymiotniki, jakimi powinna charakteryzować się podróż służbowa.
Z podróżą służbową mamy do czynienia, jeżeli spełnione zostaną 2 podstawowe przesłanki:
- zaistniało polecenie pracodawcy;
- wyjazd jest planowany poza miejscowość, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałe miejsce pracy.
Powyższe warunki muszą zostać spełnione łącznie. W innym wypadku danego wyjazdu nie będzie można uznać za służbowy.
Polecenie pracodawcy jest czynnością władczą i jednostronną. Jeżeli zatem pracodawca porozumiewa się z pracownikiem co do wyjazdu poza miejsce wykonywania pracy, nie można mówić o podróży służbowej. Co więcej, wyjazd służbowy musi mieć charakter incydentalny i krótkotrwały. Zadanie związane z podróżą służbową musi przy tym stanowić zjawisko nietypowe, tj. okazjonalne. W przeciwnym razie nawet pomimo formalnego polecenia wyjazdu do innej miejscowości nie możemy mówić o podróży służbowej a o zmianie miejsca wykonywania pracy.
Wyjaśniając dodatkowo tę kwestię, należy zwrócić uwagę, że nie zawsze miejscem pracy jest miejsce zamieszkania pracownika. Tę materię strony powinny uregulować w umowie. Jeszcze przed przystąpieniem do wykonywania swoich obowiązków pracownik powinien wiedzieć, czy pracodawca będzie zwracał mu koszty dojazdów do siedziby firmy, czy też pozostaje to w gestii zatrudnionego. Inaczej jest w przypadku podróży służbowej. Jest to bowiem zdarzenie, które ciężko dokładnie przewidzieć w chwili rozpoczęcia pracy. Nawet jeżeli pracodawca informuje kandydata na dane stanowisko, że do jego obowiązków będą należały wyjazdy poza siedzibę firmy, to nie jest w stanie szczegółowo określić, jak często takie delegacje będą miały miejsce, gdzie będzie ich cel oraz w jakich warunkach będzie je spędzał pracownik. Normalne zatem jest, że wszelkie koszty związane z podróżą służbową ponosi pracodawca.
Będąc jeszcze przy poleceniu, warto wskazać, że powierzenie pracownikowi wykonania określonego zadania służbowego poza stałym miejscem pracy wymaga odpowiedniego udokumentowania. Co do zasady powinno ono mieć formę dokumentu, tj. pisemną lub chociażby mailową. NSA zauważył przy tym, że w treści polecenia „niezbędne jest określenie zadania, jakie ma wykonać delegowany pracownik poza miejscowością, w której znajduje się jego stałe miejsce pracy, miejscowość docelowa, data i godzina wyjazdu oraz powrotu, liczba godzin i dni przebywania w podróży, stawka i wartość przysługujących diet” (por. wyrok NSA w Szczecinie z 19 lutego 1997 roku, sygn. akt: SA/Sz 122/96).
Przechodząc do drugiej przesłanki, podróż służbowa ma miejsce zarówno w przypadku wyjazdu poza siedzibę pracodawcy, jak i poza stałe miejsce pracy. Powyższe zostało jasno wyjaśnione w orzecznictwie. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 24 listopada 1999 roku (sygn. akt: SA/Sz 1780/98): „za siedzibę pracodawcy w rozumieniu celu przepisu art. 775 § 1 KP należy uznać każdą placówkę, w której zatrudniony jest pracownik. Przy takiej wykładni przemieszczanie się pracownika w związku z wykonywaniem obowiązków pracowniczych po miejscowości, w której znajduje się jego placówka zatrudnienia, niezależnie od tego, czy w miejscowości takiej jest zarejestrowana także siedziba pracodawcy, nie jest podróżą służbową, lecz pracą. Zwrot »stałe miejsce pracy« odnieść natomiast należy do sytuacji, w której miejsce stałego świadczenia pracy jest inne niż siedziba pracodawcy – w zaprezentowanym wyżej tego słowa znaczeniu – lub nie ogranicza się wyłącznie do tej siedziby”.
Miejsce pracy nie musi zatem oznaczać konkretnego adresu, może to być oznaczona miejscowość czy też konkretny obszar geograficzny. Warto tutaj przytoczyć pracowników mobilnych, np. przedstawicieli handlowych czy kierowców zawodowych. Ich zadaniem jest regularne przemieszczanie się z jednego miejsca do innego, czy to w celu transportu towarów, czy też pozyskiwania nowych klientów. Ten typ pracy nie może być kwalifikowany jako podróże służbowe.
Ubezpieczenie pracownika w podróży służbowej a przychody ze stosunku pracy
Podróż służbowa może wiązać się z różnymi ryzykami. Czy to z utratą (kradzieżą) prywatnych rzeczy lub sprzętu służbowego, czy też z wypadkami narażającymi pracownika na utratę zdrowia lub życia. Nie jest oczywiście tak, że w pracy jest on całkowicie bezpieczny i nieszczęśliwe zdarzenia nie mają nigdy miejsca. Można jednak uznać, że wyjazd poza standardowe środowisko pracy jest bardziej „niebezpieczny”. Z tego też powodu pracodawca odpowiedzialny za swojego podwładnego może zdecydować się na wykupienie dla niego dodatkowego, specjalnego ubezpieczenia. W zakres takiej polisy nie będziemy wchodzić, ponieważ może on być naprawdę różny. Wszystko zależy od decyzji pracodawcy.
Jak dodatkowe ubezpieczenie pracownika w podróży służbowej wygląda na gruncie prawa podatkowego? Jak mówi art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. W szczególności chodzi o wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
W omawianym aspekcie dodatkowo powołać się należy na Rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 roku w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej. Zgodnie z § 2 tego aktu prawnego z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:
- diety;
- zwrot kosztów:
- przejazdów,
- dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
- noclegów,
- innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
Co więcej, stosownie do § 19 w przypadku choroby pracownika powstałej podczas podróży zagranicznej przysługuje mu zwrot udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą. Zwrot ten następuje ze środków pracodawcy, z wyjątkiem świadczeń gwarantowanych udzielonych zgodnie z przepisami o koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego w Unii Europejskiej. Zwrotowi nie podlegają jednak koszty zakupu leków, których nabycie za granicą nie było konieczne, koszty zabiegów chirurgii plastycznej i kosmetycznych oraz koszty nabycia protez ortopedycznych, dentystycznych lub okularów.
Ubezpieczenie pracownika w podróży służbowej – czy stanowi dochód pracownika?
Jak zatem powyższe akty prawne mają się do ubezpieczenia pracownika w podróży służbowej? Na ten temat wypowiedział się już Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w swojej interpretacji z 25 czerwca 2020 roku (znak: 0115-KDIT2.4011.242.2020.4.ES). Uznał on, że pracodawca, finansując ubezpieczenie, którego celem jest zabezpieczenie przed ewentualnymi wydatkami związanymi ze zwrotem udokumentowanych niezbędnych kosztów leczenia za granicą, w swojej istocie zabezpiecza sam siebie przed koniecznością zwrotu z własnych środków kosztów leczenia pracownika poniesionych podczas podróży za granicą. Obliguje go do tego § 19 rozporządzenia. Poniesienie kosztu ubezpieczenia w tym zakresie jest zatem dokonywane w interesie pracodawcy. Dlatego też wartość zapłaconej z tego tytułu składki ubezpieczeniowej przez pracodawcę nie stanowi przychodu pracownika, w rozumieniu ustawy o PIT.
W dalszej części Dyrektor KIS podniósł jednak, że wydatki poniesione przez pracodawcę z tytułu ubezpieczenia w zakresie innym, niż na to wskazuje treść rozporządzenia, mają na celu ochronę interesów pracowników. Nie powodują uszczuplenia ich majątku, do którego musiałoby dojść, gdyby nie sfinansowanie dodatkowej polisy. Co za tym idzie, stanowią dla nich przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy. To w konsekwencji przesądza, że dodatkowe ubezpieczenie pracownika w podróży służbowej stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Tym samym w takiej sytuacji powstaje przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy.
Podsumowując, dodatkowe ubezpieczenie pracownika w podróży służbowej, które swoim zakresem przewyższa okoliczności wskazane w § 19 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, stanowi przychód pracownika. Oznacza to, że od kwoty takiej polisy pracownik będzie musiał odprowadzić podatek dochodowy.
