Przedsiębiorcy mogą korzystać z różnych rodzajów dotacji. Pozwalają one na sfinansowanie inwestycji bez angażowania środków własnych. Ponadto dotacje są zazwyczaj bezzwrotne, czyli nie musimy ich zwracać, tym samym stanowią więc zdecydowanie lepszy sposób finansowania niż kredyt bankowy. Wyjaśniamy, czy dotacja na ulepszenie środka trwałego może podlegać jednorazowej amortyzacji czy zwiększa wartość początkową środka trwałego.
Amortyzacja jako koszt podatkowy
Na wstępie przypomnijmy, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych – dalej ustawa o PIT – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, powinien spełniać łącznie następujące przesłanki:
- musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
- nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;
- musi być należycie udokumentowany.
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23.
W niektórych przypadkach amortyzacja nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Dzieje się tak, gdy zakup samego środka trwałego nie jest kosztem uzyskania przychodu. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
- nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów;
- nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.
Problematyka amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uregulowana została w przepisach art. 22a do art. 22m ustawy o PIT.
W świetle tych uregulowań amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością;
- maszyny, urządzenia i środki transportu;
- inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy, zwane środkami trwałymi.
Powyższe zakupy towarów, aby zostały uznane za środki trwałe, muszą być wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.
Co istotne, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek ten lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu) do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również te, których zgodnie z art. 23 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, bądź też jednorazowo na koniec roku podatkowego.
Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zrealizowanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego (patrz art. 22h ust. 4 ustawy o PIT).
Podatnik nie może dokonywać odpisów w dowolnej wysokości. W świetle uregulowań ustawowych odpisy amortyzacyjne od środków trwałych stosuje się przy użyciu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.
Jednorazowa amortyzacja
W niektórych przypadkach podatnik może dokonać jednorazowej amortyzacji, tj. zaliczyć cały zakup do kosztów uzyskania przychodów. Podatnicy prowadzący działalność gospodarczą mogą realizować jednorazowo odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej nabytych fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych do grupy 3–6 i 8 Klasyfikacji w roku podatkowym, w którym zostały one wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 000 zł. Kwota ta obejmuje sumę odpisów amortyzacyjnych i wpłaty na poczet nabycia środka trwałego.
Opierając się na słownikowym określeniu (Słownik języka polskiego w wersji internetowej wydawnictwa PWN): „nowy” – niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony, należy stwierdzić, że nowy środek trwały to taki, który nie był wcześniej przez kogokolwiek używany (eksploatowany). W takim znaczeniu nowy środek trwały jest wytworzony (wyprodukowany) przez fabrykę (zakład przemysłowy) i przed nabyciem nie był w jakiejkolwiek formie wykorzystywany.
Przykład 1.
Podatnik zakupił maszynę do produkcji papieru. Maszyna jest nowa i kosztowała 84 000 zł. Można ją zaliczyć do grupy 3–6 i 8 Klasyfikacji środków trwałych. W tym przypadku podatnik będzie mógł skorzystać z amortyzacji jednorazowej.
Dotacja na ulepszenie środka trwałego – amortyzacja
Podatnicy zazwyczaj otrzymują dotacje na nowe lub używane środki trwałe. Obecnie jednak można także dostać dotację na ulepszenie środków trwałych zakupionych już wcześniej. W przypadku dotacji otrzymanej jako zwrot wydatków (całości lub ich części) poniesionych przez podatnika na ulepszenie środków trwałych powstaje przychód podatkowy.
Przykład 2.
Podatnik prowadzi piekarnię, którą odziedziczył po ojcu. Chcąc ją udoskonalić, wnioskował o dotację na ulepszenie pieca piekarniczego. Po jej otrzymaniu podatnik zastanawia się, jak ją rozliczyć podatkowo.
W tym przypadku dotacja winna stanowić przychód. Z przepisów podatkowych nie ma zwolnienia, z którego wynikałoby, iż otrzymana dotacja na ulepszenie środka trwałego byłaby wolna od podatku. Tym samym dotacja winna być opodatkowana.
Ustawodawca stwierdza, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Tym samym ustawodawca nie wymienił „ulepszenia”.
W związku z powyższym otrzymana dotacja pokrywająca wydatki na ulepszenie środka trwałego winna zostać uznana za przychód podatkowy. Podatnik natomiast odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ulepszonej maszyny musi zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Podsumowując, dotacja na ulepszenie środka trwałego jest uznawana za przychód, natomiast w koszty zaliczamy odpisy amortyzacyjne.
