Sprzedaż nieruchomości a scalenie lub podział gruntów

Sprzedaż nieruchomości to tematyka, która może dotyczyć każdego właściciela gruntu. Kwestia jest o tyle istotna, że w związku z dokonaną sprzedażą może pojawić się konieczność zapłacenia podatku dochodowego. Przedmiotem artykułu jest analiza wpływu, jaki ma na sprzedaż nieruchomości, scalenie bądź podział gruntów.

Sprzedaż nieruchomości - zasady opodatkowania

Na samym początku należy wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości;
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów;
4. innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a–c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis stanowi o ogólnej regule, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. W rezultacie, jeżeli odpłatne zbycie miałoby miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu. W świetle tych warunków ustawowych bardzo istotne staje się prawidłowe określenie momentu nabycia nieruchomości.

Pojęcie „nabycie” należy rozumieć w sposób szeroki, a więc będzie to nie tylko zakup, ale również otrzymanie w drodze spadku, darowizny czy zniesienia współwłasności. Najważniejsze jednak, aby rozumieć to sformułowanie w sensie cywilistycznym, a więc jako czynność przenoszącą prawo własności nieruchomości. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jaki wpływ ma podział lub scalenie gruntów na moment nabycia i sprzedaż nieruchomości?

Po tych wstępnych uwagach dotyczących zasad opodatkowania pojawia się problem dotyczący tego, w jaki sposób podział lub scalenie gruntu wpływają na moment nabycia, od którego liczony jest termin opodatkowanej sprzedaży. Mówiąc inaczej, czy podział lub scalenie gruntów wyznacza nowy termin nabycia, od którego należy liczyć pięć lat karencji podatkowej?

W odpowiedzi na tak postawione pytanie należy wskazać, że sam fakt podziału lub połączenia gruntów jest nieistotny z punktu widzenia prawa własności. W konsekwencji, jeżeli właściciel dokonuje podziału/scalenia nieruchomości, nie mamy do czynienia z żadnym nowym nabyciem, cały czas chodzi tutaj bowiem o tę samą nieruchomość, której właścicielem jest ta sama osoba. Trzeba zauważyć, że na skutek dokonania takich działań nie zmienia się struktura własności gruntów. Scalenie lub podział są wyłącznie czynnościami technicznymi regulowanymi przez prawo geodezyjne, w związku z czym okoliczność ta pozostaje bez znaczenia, gdyż przepisy ustawy uzależniają skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału bądź scalenia.

Potwierdzają to liczne interpretacje organów podatkowych. Przykładowo pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 września 2017 roku, 0111-KDIB2-1.4010.138.2017.2.ZK, informuje:

„Zainteresowani podali, iż w 2016 roku sprzedali działki nr 124/18 i 124/19 powstałe na skutek podziału działki 124/1 nabytej przez nich w 1993 roku. Zatem pięcioletni termin określony przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c) ustawy podatkowej upłynął w rozpatrywanej sprawie w dniu 31 grudnia 2008 roku. Fakt dokonania podziału działki nr 124/1 na działki o nr 124/18 i 124/19 nie ma w rozpatrywanej sprawie znaczenia, gdyż w jego wyniku nie zmienił się zakres władztwa Zainteresowanych nad działkami”.

W świetle przedstawionych argumentów prawnych nie jest istotne, czy dany grunt zostanie sprzedany w całości, czy też po podziale na mniejsze działki, znaczenie dla ustalenia ewentualnego zobowiązania podatkowego ma bowiem wyłącznie data nabycia własności nieruchomości.

Przykład 1.

Podatnik nabył w 2010 roku w drodze spadku grunt niezabudowany. W 2018 roku podzielił nieruchomość na 5 mniejszych działek. W 2019 roku sprzedał wszystkie. W takim przypadku nie wystąpi podatek z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, ponieważ okres opodatkowania sprzedaży upłynął 31 grudnia 2015 roku.

Więcej wątpliwości może natomiast wywoływać sytuacja sprzedaży działki powstałej na skutek scalenia kilku gruntów o różnych momentach nabycia. Trzeba jednak zaznaczyć, że art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy PIT odnosi się do odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części. W konsekwencji w takich sytuacjach powstały przychód należy ustalać w sposób proporcjonalny. Jak bowiem wynika z art. 19 ust. 1 ustawy PIT, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Przykład 2.

Podatnik nabył w 1999 roku w drodze dziedziczenia działkę o powierzchni 0,25 ha. W 2016 roku zakupił znajdującą się obok działkę o powierzchni 0,75 ha. W 2018 roku dokonał scalenia gruntów, a w 2019 roku sprzedał scalony grunt za cenę 200 000 zł. W tym przypadku mamy zatem dwa momenty nabycia, tj. rok 1999 oraz 2016. W rezultacie obowiązek podatkowy przy sprzedaży dokonanej w 2019 roku dotyczy tej części odpowiadającej działce kupionej w 2016 roku. Oznacza to, że przychód podlegający opodatkowaniu w tym przypadku wynosi 150 000 zł (200 000 x 0,75).

Na zakończenie warto przypomnieć, że zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy PIT od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W świetle natomiast art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak natomiast wskazuje art. 30e ust. 4 ustawy PIT, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym PIT-39 wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131

lub

2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 (zwolnione od podatku).

Zgodnie z art. 30e ust. 5 ustawy dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. W myśl zaś art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy PIT zeznanie PIT-39 w wykazanym dochodem lub stratą z odpłatnego zbycia nieruchomości należy złożyć w terminie od 15 lutego do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Podsumowując, stwierdzić należy, że czynności techniczne polegające na scaleniu bądź podziale gruntu nie wpływają na sprzedaż nieruchomości - dokładniej kwestie rozliczenia podatku. Trzeba bowiem pamiętać, że są to działania o charakterze geodezyjnym, które nie wpływają na kluczową kwestię określenia momentu nabycia, czyli chwili, w której podatnik nabył prawo własności gruntu. Dla ustalenia okresu opodatkowania sprzedaży nieruchomości znaczenie ma wyłącznie ta ostatnia okoliczność.