Ustawa o podatku od towarów i usług określa przypadki, w których czynnym podatnik VAT zostaje wykreślony z rejestru właściwego dla tego podatku. Kwestią wymagającą wyjaśnienia jest natomiast określenie zakresu praw oraz obowiązków podatnika w okresie, kiedy miejsce ma wykreślenie z VAT a odliczenie podatku VAT.
Przesłanki wykreślenia z rejestru VAT
Przypadki, gdy dochodzi do wykreślenia z urzędu czynnego podatnika VAT, reguluje art. 96 ust. 9 oraz ust. 9a ustawy VAT. W myśl tego drugiego ustępu wykreśleniu z urzędu z rejestru jako podatnik VAT podlega także podatnik, który:
- zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na okres co najmniej 6 kolejnych miesięcy lub
- będąc obowiązanym do złożenia deklaracji, nie zrobił tego za 3 kolejne miesiące bądź za kwartał, lub
- składał przez 6 kolejnych miesięcy lub 2 kolejne kwartały deklaracje, w których nie wykazał sprzedaży, nabycia towarów lub usług ani importu towarów z kwotami podatku do odliczenia, lub
- wystawiał faktury lub faktury korygujące, dokumentujące czynności, które nie zostały dokonane, lub
- prowadząc działalność gospodarczą, wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że dostawcy lub nabywcy biorący udział pośrednio lub bezpośrednio w dostawie tego samego towaru lub usługi uczestniczą w nierzetelnym rozliczaniu podatku w celu odniesienia korzyści majątkowej.
Równocześnie warto mieć na uwadze, że dalsze ustępy art. 96 ustawy VAT określają przypadki, w których pomimo zaistnienia ww. okoliczności do wykreślenia jednak nie dojdzie.
W tym miejscu należy również wskazać, że wykreślenie z rejestru VAT (a więc czynność natury formalnej) nie wpływa na materialny status podmiotu jako podatnika VAT.
Powyższe wynika z faktu, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikiem podatku VAT jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą, czyli osoba wykonująca czynności zarobkowe w sposób ciągły. Normy odnoszące się do podatnika podatku VAT nie stawiają warunku zarejestrowania jako przesłanki koniecznej do uznania, że dana osoba jest podatnikiem podatku VAT.
Wykonywanie czynności opodatkowanych, kiedy miejsce ma wykreślenie z VAT a odliczenie podatku VAT
Jedną z przesłanek wykreślenia z rejestru VAT jest nieskładanie przez 3 kolejne miesiące (lub jeden kwartał) deklaracji VAT.
Pomimo niedopełnienia tego formalnego obowiązku możliwy jest przypadek, w którym podatnik w tym okresie wykonuje czynności opodatkowane, np. sprzedaje towary czy też świadczy usługi.
Tutaj kluczowe znaczenie ma zastrzeżenie określone w art. 96 ust. 9h ustawy VAT.
W przepisach tych czytamy, że naczelnik urzędu skarbowego na wniosek podmiotu złożony w terminie 2 miesięcy od dnia wykreślenia z rejestru jako podatnika VAT przywraca zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT czynnego bez konieczności składania zgłoszenia rejestracyjnego, jeżeli podatnik udowodni, że prowadzi opodatkowaną działalność gospodarczą, a w przypadku nieskładania deklaracji pomimo takiego obowiązku – jeżeli najpóźniej wraz ze złożeniem wniosku o przywrócenie zarejestrowania złoży brakujące deklaracje.
Przykład 1.
Pan Tomasz prowadzi działalność gospodarczą. Przez nieuwagę nie złożył deklaracji VAT za 3 kolejne okresy rozliczeniowe, mimo że w tym czasie dokonywał sprzedaży towarów. 11 października naczelnik US wykreślił go z rejestru VAT na mocy art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy VAT. Jakie działania powinien podjąć pan Tomasz?
W terminie do 11 grudnia powinien złożyć do naczelnika US wniosek o przywrócenie do rejestru VAT. Ponadto wraz z wnioskiem musi złożyć zaległe deklaracje oraz zapłacić zaległy podatek VAT wraz z odsetkami. Dzięki temu nie musi składać wniosku VAT-R o ponowne zarejestrowanie do VAT.
Zwróćmy zatem uwagę, że pomimo wykreślenia z rejestru VAT przedsiębiorca cały czas zachowuje status podatnika podatku VAT, a z tytułu wykonanych czynności opodatkowanych jest zobligowany dokonać rozliczenia z fiskusem.
Należy również przyjąć, że jeżeli ww. termin dwumiesięczny zostanie przekroczony, to podatnik oprócz zaległych deklaracji podatkowych VAT powinien również złożyć zgłoszenie VAT-R.
Możliwość odliczania podatku naliczonego, kiedy ma miejsce wykreślenie z VAT a odliczenie podatku VAT
Kolejna kwestia wymagająca wyjaśnienia to prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w okresie wykreślenia z rejestru VAT.
W tym przypadku warto wskazać na treść art. 88 ust. 4 ustawy VAT, który stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Tu ponownie jednak trzeba przypomnieć, że status podatnika podatku VAT to kryterium materialne, a nie formalne.
Przykładowo w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. W konsekwencji powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.
Należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.
Przykład 2.
Pan Tomasz prowadzi działalność gospodarczą. Przez nieuwagę nie złożył deklaracji VAT za 3 kolejne okresy rozliczeniowe, mimo że w tym czasie dokonywał zakupów towarów wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej. 11 października naczelnik US wykreślił go z rejestru VAT na mocy art. 96 ust. 9a pkt 2 ustawy VAT. Czy pan Tomasz zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie zakupionych towarów?
Z uwagi na fakt, że towary zostały nabyte w celach wykonywania opodatkowanej działalności gospodarczej, pan Tomasz nie traci prawa do odliczenia VAT tylko z tego tytułu, iż został wykreślony. Oczywiście dla samego zrealizowania prawa do odliczenia musi dopełnić obowiązki formalne, tzn. złożyć wniosek o przywrócenie do rejestru VAT i złożyć zaległe deklaracje, w których wykaże kwotę podatku naliczonego do odliczenia.
Reasumując, należy pamiętać, że okoliczność wykreślenia z rejestru VAT nie pozbawia podatnika praw ani też nie uchybia obowiązkom, jeżeli w okresie wykreślenia podatnik zachowywał się jak podmiot prowadzący opodatkowaną działalność gospodarczą. Warto przy tym mieć na uwadze, że kwestia wykreślenia z rejestru jest istotna również dla kontrahentów, dlatego też podatnicy powinni zadbać o aktualność wpisu.
Polecamy:
