Dziedziczenie prawa a ulga na złe długi w świetle przepisów

Czynny podatnik podatku VAT, który nie otrzymał wynagrodzenia za dokonaną sprzedaż, ma prawo do skorzystania z ulgi na złe długi. Ulga na złe długi jest uprawnieniem podatnika, jednak pojawia się pytanie, czy możliwe jest dziedziczenie prawa w tym zakresie, które przejdzie na spadkobierców i czy spadkobiercy również mogą zastosować ulgę na złe długi.

Ulga na złe długi w podatku VAT a dziedziczenie prawa

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną wtedy, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w żadnej formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Ulga na złe długi może być zastosowana, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,
od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Zastosowanie ulgi na złe długi może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w żadnej formie. Wierzyciel informuje o korekcie dla niego naczelnika urzędu skarbowego w deklaracji podatkowej, w której dokonuje tej korekty.

Zobacz też:

Dziedziczenie prawa majątkowego w świetle przepisów

Na wstępie wskażmy, że samo pojęcie dziedziczenia oznacza przejście na spadkobierców praw i obowiązków majątkowych zmarłego w drodze jednego zdarzenia, jakim jest śmierć osoby fizycznej, powodujące następstwo prawne pod tytułem ogólnym, czyli sukcesję uniwersalną (art. 922 § 1 w zw. z art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że na spadkobiercę (spadkobierców) przechodzi na skutek dziedziczenia całość praw i obowiązków majątkowych należących do spadku, czego konsekwencją jest to, że:

spadkobierca wchodzi w ogół majątkowych praw i obowiązków zmarłego spadkodawcy;
spadkobierca nabywa wszelkie przedmioty majątkowe zaliczane do spadku, niezależnie od ich charakteru.

Natomiast na gruncie przepisów podatkowych należy sięgnąć do treści art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. W myśl zaś art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

W świetle powyższych przepisów należy zatem ustalić, czy ulga na złe długi ma charakter prawa majątkowego.

Występujący w przytoczonym przepisie termin „prawo majątkowe” nie zostało zdefiniowane w prawie podatkowym. Pojęcie „majątkowe prawa i obowiązki” powinno być rozumiane jak najszerzej, a więc jako „bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego”, przy czym muszą one być przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Obejmują następstwem prawnym – jako prawa majątkowe – wszelkie korzystne dla podatnika sytuacje prawne, w które wkracza spadkobierca.

Należy zwrócić uwagę, że przepis art. 97 § 1 Ordynacji stanowi, że prawo majątkowe ma wynikać z przepisów prawa podatkowego. Nie chodzi zatem o to, aby przepisy prawa podatkowego dopiero nadawały charakter majątkowy (czy niemajątkowy). Charakter majątkowy mają niewątpliwie prawo do nadpłaty, prawo do zwrotu podatku, prawo do korekty deklaracji podatkowej, prawo do ulgi inwestycyjnej, prawo do zwolnienia podatkowego czy też inne prawa do obniżenia podstawy opodatkowania, wysokości podatku, stawki podatkowej.

Na gruncie przepisów podatkowych ulgę na złe długi regulowaną przez art. 89a ustawy o VAT należy uznać za prawo majątkowe, które podlega dziedziczeniu.

Spadkobierca może zastosować ulgę na złe długi

Z treści art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że aby można było mówić o prawie majątkowym podlegającym sukcesji, dane prawo musi zaistnieć jeszcze za życia spadkodawcy. Dla bytu prawa majątkowego nie jest konieczna jego konkretyzacja rozumiana jako zaistnienie jeszcze za życia spadkodawcy zdarzenia skutkującego możliwością skorzystania z tegoż prawa.

Jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z 13 grudnia 2011 roku (III SA/Wa 2071/11): „Ustanowione mocą art. 89a ust. 1 ustawy o VAT prawo daje podatnikowi możliwość skorygowania podatku należnego m.in. w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Takie uprawnienie posiadał ojciec Skarżącego jako czynny podatnik podatku VAT prowadzący działalność gospodarczą i to uprawnienie, zgodne z art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, podlega sukcesji jako prawo majątkowe (prawo to wynika z prawa materialnego i wpływa na ekonomiczny interes podatnika). Odmienną kwestią jest, czy spadkodawca będzie mógł to prawo zrealizować, ponieważ skorzystanie z niego zostało obwarowane koniecznością spełnienia przesłanek określonych w ust. 2 art. 89a. Jednak spełnienie tych przesłanek winno być oceniane na moment realizacji prawa ustanowionego w ust. 1 ww. artykułu przez spadkobiercę”.

Przykład 1.

Pan Roman będący przedsiębiorcą zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny sprzedał towar swojemu kontrahentowi. W ciągu 90 dnia od dnia upływu terminu jej płatności określonego na fakturze nie otrzymał zapłaty. Później pan Roman zmarł, a jego jedynym spadkobiercą został jego syn – pan Robert. Czy syn pana Romana może skorzystać z ulgi na złe długi? Tak, pan Robert będący spadkobiercą może skorzystać z ulgi na złe długi, ponieważ jest ona prawem majątkowym, które podlega dziedziczeniu zgodnie z art. 97 Ordynacji podatkowej. Należy jednak podkreślić, że pan Robert jako spadkobierca może skorzystać z opisanej ulgi, jeżeli w stosunku do niego są spełnione warunki określone w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, tzn.:

na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, pan Robert będzie podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;
od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

W rezultacie jeżeli pan Robert chce skorzystać z opisanej ulgi, musi zarejestrować się jako podatnik VAT czynny.

Spadkobiercy podatnika podatku VAT mają prawo do zastosowania ulgi na złe długi określonej w art. 89a ustawy o VAT w zakresie, w jakim dotyczy sprzedaży dokonanej za życia spadkodawcy.

Ulga na złe długi określona w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług jest kwalifikowana jako prawo majątkowe, które na zasadzie sukcesji generalnej przechodzi w drodze dziedziczenia na spadkobierców podatnika. Oznacza to, że spadkobiercy mogą zastosować wskazaną ulgę.

Polecamy:

Jak sprawdzić NIP, czyli Numer Identyfikacji Podatkowej?