Indywidualna interpretacja podatkowa jest podstawowym aktem wskazującym na sposób wykładni przepisów przez organy podatkowe, w związku z czym nie może dziwić, że liczba interpretacji oraz wniosków o ich wydanie wzrasta każdego roku. Dodatkowo interpretacja daje podatnikom w pewnym zakresie funkcję ochronną. W związku z tym warto zastanowić się, jak poprawnie napisać wniosek o wydanie interpretacji.
Indywidualna interpretacja podatkowa
Zgodnie z art. 14b par. 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Indywidualna interpretacja podatkowa zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy indywidualna interpretacja podatkowa zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
Interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku.
Jednocześnie warto w tym miejscu przypomnieć, że indywidualna interpretacja podatkowa nie jest źródłem praw i obowiązków i nie ma mocy równej decyzji podatkowej. Interpretacja przepisów prawa podatkowego jest czynnością, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa, lecz tylko się o nich wypowiada (por. uchwała NSA z 7 lipca 2014 roku, II FPS 1/14). W drodze wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie dochodzi do powstania, zniesienia czy też zmodyfikowania istniejącego uprawnienia lub obowiązku. Specyfika interpretacji przepisów prawa podatkowego przejawia się w tym, że nie wywołują one bezpośrednio dla ich adresatów żadnych skutków prawnych. Wnioskodawca, który otrzymał interpretację – nawet pozytywną z jego perspektywy – wcale nie ma obowiązku zastosowania się do jej treści.
Z perspektywy podatnika uzyskanie interpretacji jest o tyle istotne, że zapewnia ono funkcję ochronną. Otóż w myśl art. 14k Ordynacji podatkowej zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.
Elementy wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
Indywidualna interpretacja podatkowa jest wydawana na wniosek, w związku z czym konieczne jest zainicjowanie tego procesu przez wnioskodawcę (którym niekoniecznie musi być podatnik).
Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej ma postać urzędowego formularza ORD-IN. Natomiast z perspektywy przepisów prawa warto wskazać na treść art. 14b par. 3 Ordynacji podatkowej, gdzie podano, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Na podstawie powyższego przepisu możemy zatem wskazać, że obowiązkiem wnioskodawcy jest wskazanie we wniosku:
- wyczerpującego opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, oraz
- własnej oceny prawnej.
Szczególny akcent należy położyć na kwestie wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Pamiętajmy, że indywidualna interpretacja podatkowa nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach podatnika, w związku z czym Dyrektor KIS nie zajmuje się przeprowadzeniem postępowania dowodowego co do okoliczności przedstawionych we wniosku. Organy podatkowe nie są uprawnione do dowodowego ustalania i weryfikowania stanu faktycznego dochodzonej przez wnioskodawcę interpretacji indywidualnej. Opisując stan faktyczny w celu uzyskania interpretacji, wnioskodawca bierze na siebie odpowiedzialność za jego kompletność i wszelkie nieścisłości. Wyłącznie od jego decyzji zależy, jakie informacje znajdą się w opisie stanu faktycznego. W konsekwencji organ podatkowy, wydając interpretację indywidualną, jest bezwzględnie związany opisem stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku.
W konsekwencji przez „wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego”, o którym mowa w przytoczonym ostatnio przepisie, należy rozumieć taki opis zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, który odnosi się do wszystkich okoliczności istotnych z punktu widzenia norm materialnego prawa podatkowego mogących znajdować zastosowanie w realiach przedstawionej sytuacji (wyrok WSA w Poznaniu z 11 czerwca 2024 roku, I SA/Po 265/24).
Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Stan faktyczny musi więc być opisany w sposób konkretny i jednoznaczny (wyrok WSA w Poznaniu z 4 czerwca 2024 roku, I SA/Po 188/24).
Jednocześnie jednak Dyrektor KIS może zastosować art. 169 Ordynacji podatkowej i na tej podstawie wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia stanu faktycznego czy też opisu zdarzenia przyszłego. Przy czym organ interpretacyjny może żądać jedynie uzupełnienia wniosku o takie elementy, bez których nie jest możliwa ocena, czy stanowisko przedstawione we wniosku i ocena prawna są prawidłowe, czy też błędne. Elementy, które wnioskodawca powinien uzupełnić, organ wydający interpretację indywidualną powinien precyzyjnie wskazać w wezwaniu, wyjaśniając, dlaczego ich brak uniemożliwia wydanie interpretacji. To z kolei oznacza, że organ zobowiązany do wydania interpretacji nie może żądać od wnioskodawcy modyfikowania stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji ani przedstawionej we wniosku oceny prawnej stanu faktycznego.
W zakresie przedstawionego we wniosku opisu organ podatkowy nie może domniemywać intencji podatnika ani ustalać za niego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać, zmieniać, weryfikować czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Jednocześnie jednak – jak wskazał WSA w Poznaniu w wyroku z 22 lutego 2024 roku (I SA/Po 666/23) – organ uprawniony jest jedynie do żądania uzupełnienia opisu stanu faktycznego o okoliczności istotne z punktu widzenia wchodzących potencjalnie w rachubę norm materialnego prawa podatkowego.
W ocenie sądu przyjęcie odmiennego zapatrywania skutkowałoby aprobatą sytuacji, w której to subiektywne zapatrywanie organu decydowałoby o tym, czy przedstawiony przez wnioskodawcę opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego jest wyczerpujący. Zasada legalizmu wymaga, aby organ, wzywając wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji, wykazał związek pomiędzy stawianymi w wezwaniu pytaniami a określonymi przepisami prawa materialnego.
Dodatkowo warto podkreślić, że zgodnie z art. 14b par. 4 Ordynacji podatkowej wnioskujący o wydanie interpretacji indywidualnej składa oświadczenie pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego. W razie złożenia fałszywego oświadczenia wydana interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych.
Podsumowując powyższe, należy ponownie podkreślić, że interpretacja indywidualna nie ma mocy wiążącej, ponieważ przedstawia jedynie wykładnię przepisów prezentowaną przez organ interpretacyjny w kontekście przedstawionego opisu. Powoduje to, że w przypadku rozpatrywania wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji nie występuje postępowanie dowodowe, a Dyrektor KIS jest związany opisem przedstawionym przez wnioskodawcę.
