Poradnik Przedsiębiorcy

Korekta VAT naliczonego od wydatków na remont nieruchomości

Zmiana przeznaczenia nieruchomości generuje konieczność zastosowania systemu korekty podatku VAT. W niniejszym artykule nie będziemy jednak zajmować się przypadkiem korygowania VAT odliczonego w związku z nabyciem czy też wybudowaniem nieruchomości, lecz w związku z dokonanym remontem. Sprawdźmy, czy konieczna jest korekta VAT naliczonego od wydatków na remont nieruchomości.

Zasady korygowania podatku VAT w związku ze zmianą przeznaczenia

Reguła podstawowa wskazuje, że w sytuacji ponoszenia przez podatnika wydatków związanych z działalnością gospodarczą (nabywanie towarów i usług) przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Trzeba jednak pamiętać, że przeznaczenie nieruchomości może się zmienić. Mowa tutaj o zmianie polegającej zarówno na rozpoczęciu użytkowania na potrzeby działalności nieopodatkowanej (co powoduje konieczność korekty in minus), jak i korekty w drugą stronę (in plus), gdy zmienia się przeznaczenie z działalności nieopodatkowanej na opodatkowaną.

Podstawą powyższego sformułowania jest art. 91 ust. 7 ustawy VAT podający, że korekty dokonuje się, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. 

Zmiana przeznaczenia nieruchomości implikuje konieczność dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego uprzednio przez podatnika. Taka korekta dotyczy nie tylko wydatków na nabycie nieruchomości, lecz także nakładów ponoszonych na nieruchomość.

Jakiego okresu dotyczy korekta podatku naliczonego w stosunku do wydatków na nieruchomość

Obowiązek dokonywania korekty w związku ze zmianą przeznaczenia nie ma charakteru nieograniczonego w czasie. Konieczność skorygowania uprzednio odliczonego podatku VAT pojawia się tylko w sytuacji, gdy zmiana przeznaczenia następuje w okresie korekty.

Równolegle należy podkreślić, że ustawa VAT określa różne okresy korekty.

Po pierwsze zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy VAT wynosi on 10 lat w przypadku nabycia tych towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł. 

W rezultacie powyższa reguła będzie dotyczyła przykładowo wydatków na ulepszenie nieruchomości, gdyż na gruncie podatków dochodowych ulepszenie podlega amortyzacji.

Zupełnie inaczej kwestia ta przedstawia się w przypadku remontu. Tutaj bowiem będzie stosowany art. 91 ust. 7b w zw. z ust. 7c ustawy VAT. Unormowanie to dotyczy tych towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a. Przepis ten dotyczy wszelkich towarów i usług, w tym również środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Jeśli zatem w danym stanie faktycznym mamy do czynienia z remontem nieruchomości, to w przypadku zmiany przeznaczenia nieruchomości nie znajdzie zastosowania art. 91 ust. 7a ustawy o VAT odnoszący się do środków trwałych i ich ulepszeń, gdzie okres korekty wynosi 10 lat. W takich okolicznościach wynosi on 12 miesięcy, licząc od miesiąca zakończenia prac remontowych.

Analogiczne wnioski wyprowadził Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z 3 stycznia 2017 roku (nr 2461-IBPP1.4512.741.2016.2.ES), gdzie możemy przeczytać, że w odniesieniu do towarów i usług zakupionych w związku z remontem dachu budynku przeprowadzonym w 2016 roku, z uwagi na fakt, że nie były to wydatki na ulepszenie, zastosowanie znajdzie przepis art. 91 ust. 7b i 7c ustawy, zgodnie z którym korekty dokonuje się jednorazowo w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi zmiana przeznaczenia, jednakże nie później niż 12 miesięcy od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary do użytkowania.

W rezultacie możemy wskazać, że tylko w sytuacji gdy od daty zakończenia prac remontowych do chwili zmiany przeznaczenia nieruchomości nie upłynie 12 miesięcy, na podstawie art. 91 ust. 7b i ust. 7c ustawy, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na remont w deklaracji składanej za okres rozliczeniowy, w którym do owej zmiany przeznaczenia doszło.

Przykład 1.

Podatnik VAT nabył nieruchomość do majątku firmowego i rozpoczął jej użytkowanie w 2010 roku. W związku z tym odliczył podatek naliczony. Dodatkowo w lipcu 2019 roku poniósł wydatki na remont nieruchomości, w związku z którymi również odliczył podatek VAT. W styczniu 2021 roku przekazał nieruchomość na potrzeby prywatne. W związku z tym, że od momentu zakończenia prac remontowych upłynęło więcej niż 12 miesięcy, nie powstaje konieczność skorygowania uprzednio odliczonego podatku VAT z tego tytułu. Obowiązek korekty nie pojawia się również wobec odliczonego VAT z tytułu nabycia, gdyż także i w tym przypadku upłynął 10-letni okres korekty.

Korekty podatku odliczonego w związku z wydatkami remontowymi na nieruchomość nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym zakończono prace remontowe, upłynął okres dłuższy niż 12 miesięcy.

Korekta VAT naliczonego od wydatków na remont czy ulepszenie nieruchomości?

Z przedstawionych przez nas regulacji jasno wynika, że inny okres korekty występuje w przypadku wydatków na ulepszenie, a innych w sytuacji gdy mamy do czynienia z remontem nieruchomości. 

Z tego też względu z perspektywy podatnika bardzo ważne jest rozróżnienie, kiedy występuje remont, a kiedy ulepszenie

Remontem zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy – Prawo budowlane jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym. 

Wyroby użyte do wymiany zużytych elementów środka trwałego na nowe, wykonane z nowocześniejszych materiałów, nie zmieniają charakteru wykonanych prac, należy bowiem uwzględniać zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny. Nie można uznać, że każda wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe z zastosowaniem nowocześniejszych materiałów jest ulepszeniem.

Natomiast z ulepszeniem mamy do czynienia, gdy dokonywane są nakłady na nieruchomość, które powodują wzrost wartości użytkowej tego środka. W tym znaczeniu w pojęciu ulepszenia mieści się:

  • przebudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp., istotna zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego bez zwiększenia powierzchni;

  • adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych;

  • rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych;

  • modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W kontekście ustalenia okresu korekty kluczowe jest określenie, czy dane nakłady na nieruchomość miały postać ulepszenia, czy też remontu. Z remontem mamy zasadniczo do czynienia, gdy podatnik przywraca stan pierwotny i funkcjonalność nieruchomości.

Przedstawione regulacje prowadzą do wniosku, że zmiana przeznaczenia nieruchomości implikuje konieczność, aby była dokonana korekta VAT naliczonego od wydatków na remont nieruchomości. Trzeba przy tym podkreślić, że istotny jest okres korekty, który wynosi 12 miesięcy.