Poradnik Przedsiębiorcy

Optymalizacja podatkowa a uchylanie się od opodatkowania - różnice

Optymalizacja podatkowa budzi wiele kontrowersji głównie ze względu na to, że kojarzona jest z uchylaniem się od opodatkowania. Pomiędzy tymi pojęciami występują jednak znaczne różnice i o ile uchylanie się od opodatkowania jest działaniem zabronionym i karanym, o tyle optymalizacja podatkowa jest dozwolona i w pełni legalna. Co ciekawe, nie zawsze wiąże się z szeregiem skomplikowanych transakcji wymagających zaawansowanej wiedzy prawnej lub księgowej i nawet początkujący przedsiębiorcy mogą, często nieświadomie, z niej korzystać. Unikanie a uchylanie się od opodatkowania - czym się różnią?

Optymalizacja podatkowa - czym jest?

Optymalizacja podatkowa, czyli unikanie opodatkowania występuje w różnych systemach prawa podatkowego w różnych państwach, ale nie ma wspólnej definicji. To pojęcie kontrowersyjne, bowiem często jest błędnie definiowane i traktowane wręcz jako oszustwo podatkowe. Optymalizacja podatkowa to podejmowanie działań zgodnych z prawem, które mają na celu uniknąć lub zminimalizować obciążenia podatkowe w przedsiębiorstwie. Często wiąże się ze złożonym procesem planowania podatkowego, jednak każda próba optymalizacji podatkowej podejmowana jest za pomocą legalnych środków.

Ważne!

Zdaniem Ministerstwa Finansów żaden przepis prawa podatkowego ani orzecznictwo, ani też doktryna nie zabraniają podatnikowi wyboru takiego rozwiązania zgodnego z prawem i rzeczywistością, które byłoby dla niego – przy podejmowaniu decyzji gospodarczych – bardziej korzystne na gruncie prawa podatkowego.

W węższym rozumieniu optymalizacja podatkowa często tłumaczona jest jako obejście podatku, ale wszelkie działania podatnika są w pełni legalne. Dla tego celu wykorzystywane są przyznane przez ustawodawcę ulgi, zwolnienia, odliczenia, transakcje restrukturyzacyjne, a także zróżnicowane formy prawne prowadzenia działalności.

Uwaga!

Nowelizacja ordynacji podatkowej, która weszła w życie 15 lipca 2016 roku wprowadziła do polskiego porządku prawnego klauzulę przeciwko unikaniu opodatkowania.

Do ordynacji podatkowej wprowadzono definicję unikania opodatkowania, przez co rozumie się czynność dokonaną w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, która w danych okolicznościach jest sprzeczna z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, a sposób działania podatnika był sztuczny (np. nieuzasadnione dzielnie operacji, angażowanie podmiotów pośredniczących czy podejmowanie czynności, których ryzyko gospodarcze lub ekonomiczne przewyższa spodziewane korzyści).

Jeżeli dana czynność zostanie uznana za unikanie opodatkowania, skutki podatkowe zostaną określone tak, jakby podatnik dokonał tzw. czynności odpowiedniej. Przez czynność odpowiednią uznaje się natomiast czynność, którą podmiot dokonałby, gdyby działał rozsądnie i kierował się celami zgodnymi z prawem, lecz innymi niż osiągnięciem korzyści podatkowej.

Została powołana Rada do Spraw Unikania Opodatkowania. Pojawia się również możliwość wystąpienia do Ministerstwa Finansów z wnioskiem o opinię, czy dane działanie nie będzie oznaczać unikania opodatkowania.

Optymalizacja podatkowa na przykładach

Optymalizacja podatkowa, czyli działanie podatnika, które ma na celu niedopuszczenie do powstania zobowiązania podatkowego lub jego zminimalizowanie przy wykorzystaniu legalnych działań, obejmuje:

  • planowanie podatkowe (szereg czynności zmierzających do minimalizacji obciążeń podatkowych),

  • oszczędzanie podatkowe (np. metoda kasowa w VAT na mocy art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, czyli przesunięcie zapłaty podatku u małego podatnika, na okres, w którym przypada zapłata za transakcję),

  • unikanie opodatkowania przy zastosowaniu legalnych działań (np. korzystanie z ulg i zwolnień czy wykorzystanie luk prawnych, do którego niezbędna jest znajomość prawa).

Optymalizacją podatkową, którą wykorzystuje się na gruncie form prawnych działalności, jest m.in.:

  • prowadzenie działalności w formie spółki osobowej zamiast kapitałowej, unikając w ten sposób podwójnego opodatkowania,

  • tworzenie zagranicznych spółek holdingowych,

  • tworzenie podatkowych grup kapitałowych,

  • działanie w specjalnej strefie ekonomicznej,

  • utworzenie spółki europejskiej,

  • restrukturyzacje i połączenia spółek.

Wzbudzającym najwięcej kontrowersji sposobem optymalizacji podatkowej jest wykorzystanie tzw. rajów podatkowych (oaz podatkowych, offshore financial center). Należy jednak podkreślić, że wykorzystanie rajów podatkowych nie zawsze musi wiązać się z oszustwem podatkowym.

Uwaga!

Pojęcie raj podatkowy na gruncie przepisów nie posiada jednolitej definicji. Wskazuje się jednak kilka czynników, które wyróżniają “rajskie” kraje:

  • nie narzucają żadnych lub narzucają bardzo niskie podatki,

  • nie współpracują z innymi państwami w zakresie efektywnej wymiany informacji dla celów podatkowych,

  • cechują się brakiem przejrzystości przepisów,

  • nie wymagają rzeczywistego prowadzenia działalności na swoim terytorium, by można było opodatkować tam dochód.

Zapewne wszyscy słyszeli o taki rajach podatkowych jak Bahamy, Malediwy, Panama czy Wyspy Dziewicze. Nie trzeba jednak szukać daleko, bowiem raje podatkowe występują również w Europie - są to Monako, Liechtensteinu i Andora.

Inne przykłady optymalizacji podatkowej o zasięgu bardziej lokalnym, które najczęściej z taką optymalizacją nawet się nie kojarzą to m.in.:

  • opłacanie preferencyjnych składek ZUS przez 2 lata od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej,

  • w podatku dochodowym:

    • łączenie źródeł przychodu (zasady ogólne),

    • wybór formy opodatkowania korzystnej dla danej działalności (zasady ogólne, podatek liniowy, ryczałt, karta podatkowa)

    • amortyzacja (np. amortyzacja jednorazowa w ramach pomocy de minimis),

    • moment rozliczenia kosztu (rozliczenia międzyokresowe kosztów),

    • rozliczanie strat podatkowych,

    • uproszczone zaliczki na podatek dochodowy,

    • rozliczenie kwartalne PIT,

  • w VAT:

    • ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego uregulowanego w art. 19a ustawy (np. w usługach budowlanych decyzja o momencie wystawienia faktury - przed wykonaniem usługi czy po),

    • zwolnienie podmiotowe z VAT na mocy art. 113 ust. 9 ustawy (ze względu na nieprzekroczenie limitu 150 000 zł netto obrotu),

    • odliczanie podatku naliczonego,

    • rozliczenie kwartalne podatku VAT,

    • ulga na złe długi ( art. 89a ustawy o VAT).

Organy podatkowe mogą zakwestionować optymalizację podatkową

Bardziej skomplikowane czynności zmierzające ku optymalizacji podatkowej bez wątpienia powinny być konsultowane ze specjalistami w dziedzinie prawa podatkowego. Przestrogą jest m.in. nowelizacja ordynacji podatkowej, która wprowadziła tzw. klauzulę przeciw unikaniu opodatkowania.

Zgodnie z art. 199a ust. 2 ordynacji podatkowej, jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Oznacza to, że organ podatkowy może zakwestionować czynność, której celem jest optymalizacja podatkowa, jeżeli jest ona pozorna i ma na celu ukrycie innej czynności prawnej.

Warto jednak podkreślić, że jeżeli czynności składające się na optymalizację podatkową nie noszą znamion pozorności, to organ podatkowy nie może ich zakwestionować. Ponadto przepisy podatkowe nie umożliwiają organom podatkowym samodzielnego poddawania ocenie charakteru podejmowanych przez podatnika czynności oraz ich skutków podatkowych. Jeżeli czynność prawna jest ważna, organ podatkowy zobowiązany jest respektować skutki, jakie z danym rodzajem czynności wiąże system podatkowy. Potwierdzeniem takiego stanowiska jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2016 r. dotyczący możliwości kwestionowania przez organy podatkowe czynności, których celem jest optymalizacja podatkowa (sygn. akt II FSK 3162/13).

Sprawa dotyczyła spółki, której organy podatkowe zarzuciły, iż dokonana przez nią czynność wniesienia aportem prawa własności mienia stanowiącego przedsiębiorstwo jest tak naprawdę sprzedażą prawa użytkowania wieczystego działek wraz z prawem do znajdujących się na tych działkach budynków i budowli, oraz prawa do domeny internetowej. W ocenie fiskusa, jeśli czynność prawna została dokonana przez strony dla ukrycia innej, rzeczywiście zamierzonej czynności, ważna pozostaje czynność zamierzona, a organy podatkowe mogą, na mocy art. 191 ordynacji podatkowej, samodzielnie poddawać ocenie charakter podejmowanych przez podatnika czynności oraz ich skutki podatkowe.

Ze stanowiskiem takim zgodził się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wskazując, że regulacja art. 199a § 2 ordynacji podatkowej nakazuje wywodzenie skutków podatkowych z czynności ukrytych.

Do odmiennych wniosków niż WSA w Gdańsku doszedł jednak Naczelny Sąd Administracyjny. Zdaniem NSA: W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z całym szeregiem czynności prawnych. [...] wymienione czynności składają się na mechanizm optymalizacyjny, związany z takim nakreśleniem schematu transakcyjnego, którego realizacja w zasadzie jest pozbawiona racji gospodarczych, z wyjątkiem podatkowych. Powstaje w związku z tym potrzeba odpowiedzi na pytanie, czy przeciwko takim działaniom, mającym znamiona obejścia prawa podatkowego lub nadużycia prawa podatkowego, organy podatkowe mogą przeciwdziałać. [...].

Dalej NSA wyjaśnia: [...] O tym, czy czynność jest pozorna, decydują wprawdzie przepisy kodeksu cywilnego (tj. art. 83 § 1 k.c.), należy jednak zauważyć, że według art. 199a § 2 o.p. tylko jedna z cech pozorności wymienionych w art. 83 § 1 k.c. (przepis ten nieco szerzej definiuje cechy czynności pozornej) ma zastosowanie, to znaczy, gdy strony dokonują czynności pozornej (symulowanej) w celu ukrycia innej czynności prawnej (dysymulowanej), której skutki prawne rzeczywiście chcą wywołać. [...] W przypadku pozorności musi jednak występować tożsamość stron czynności prawnej symulowanej i dysymulowanej. W rozpatrywanej sprawie, biorąc pod uwagę wielość transakcji, bez zakwestionowania każdej z nich oddzielnie, czego organ podatkowy nie uczynił, trudno mówić o tożsamości stron czynności prawnej symulowanej i dysymulowanej.

Powyższe oznacza, że o ile czynność prawna jest ważna, organ podatkowy zobowiązany jest respektować skutki, jakie z danym rodzajem czynności wiąże system podatkowy.

Uchylanie się od opodatkowania - czym jest?

Uchylanie się od opodatkowania jest sprzeczne z powszechnie obowiązującymi normami prawa podatkowego, stąd traktowane jest jako przestępstwo. Jest to wprowadzenie państwa w błąd i w efekcie nielegalne eliminowanie lub zmniejszanie obciążeń podatkowych. Podatnik, który uchyla się od opodatkowania, narażony jest na odpowiedzialność karną bądź karnoskarbową w związku z niezapłaceniem podatku, który w danych okoliczność powinien był uiścić.

Co kwalifikuje się jako oszustwo podatkowe?

W przepisach podatkowych nie ma zamkniętego katalogu czynności, które mogą zostać uznane za uchylanie się od opodatkowania, a więc za oszustwo. W przypadku uchylania się od opodatkowania zobowiązanie podatkowe powstaje i podatnik nie podejmuje żadnych działań, aby temu przeciwdziałać lub podejmuje działania nielegalne, szkodliwe dla państwa, takie jak:

  • zatajenie przedmiotu opodatkowania  (niewykazaniu części dochodów),

  • zatajenie rachunkowe (nierzetelnie prowadzenie księgowości, np. niewystawienie dokumentu sprzedaży, zaniżenie kwot należnego podatku),

  • fałszywe kwalifikowanie (zaliczenie w ciężar kosztów wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, kwalifikowanie prywatnych wydatków właścicieli jako koszty firmowe),

  • zorganizowanie niewypłacalności,

  • jawne niepłacenie podatków.

Uchylaniem się od opodatkowania z pewnością będą faktury wystawione przez fikcyjnego dostawcę lub dokumentujące zdarzenia, które w rzeczywistości nie miały miejsca (tzw. puste faktury).

Optymalizacja podatkowa a uchylanie się od opodatkowania - jak odróżnić?

Wydawać by się mogło, że granica pomiędzy optymalizacją podatkową a uchylaniem się od opodatkowania nie jest trudna do przekroczenia, bowiem optymalizacja to działania zgodne z przepisami, a uchylanie się od opodatkowania to działania zabronione. Należy jednak podkreślić, że nie jest ona w żadnym stopniu jednoznaczna.

W praktyce nie istnieje zamknięty katalog zachowań podatników, które uznaje się za optymalizację podatkową, oraz tych, które spełniają kryteria oszustwa prawa podatkowego. Potwierdza to orzecznictwo, m.in. wyrok z dnia 31 maja 2006 r. WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 983/20060 lub wyrok z dnia 15 kwietnia 2009 r. WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 1/090.

Podsumowując, optymalizacja podatkowa to szereg legalnych czynności podejmowanych w celu zminimalizowania podatków, m.in. korzystanie z ulg, zwolnień czy podejmowanie optymalnych decyzji podatkowych z punktu widzenia prowadzonej działalności. Konieczna jest jednak rozwaga w tym zakresie i często pomoc specjalistów. Dlaczego? Nierozważna optymalizacja podatkowa wiąże się nie tylko z konsekwencjami na gruncie prawa, ale i z ryzykiem utraty reputacji.

Korzystanie z rajów podatkowych w niektórych przypadkach jest po prostu nieopłacalne (np. ze względu na ograniczony i nieograniczony obowiązek w PIT lub podatek u źródła), a więc podatnik może ponieść stratę na gruncie podatkowym. Z drugiej jednak strony, wśród społeczeństwa są one kojarzone głównie z oszustwami podatkowymi, istnieje więc ryzyko, że przedsiębiorca może zostać fałszywie posądzony o oszustwo podatkowe lub po prostu o unikanie opodatkowania i wyprowadzanie dochodu z państwa, a takie działanie ma bardzo wiele przeciwników.  

Uchylanie się od opodatkowania to czynności nielegalne i zabronione przez przepisy podatkowe - to zatajenie, oszustwo czy nawet jawne niepłacenie podatku. Mając na uwadze przytoczone przepisy i orzecznictwo, niekiedy bardzo trudno określić, czy dana czynność, a nawet cały ciąg skomplikowanych i następujących po sobie transakcji, jest jednoznacznie legalny.

Artykuły z cyklu
„Optymalizacja podatkowa”
Zobacz wszystkie