Wspólnik opuszczający spółkę osobową może otrzymać z tego tytułu spłatę od pozostałych wspólników. W związku z tym należy zastanowić się, jak pod względem podatkowym potraktować tego rodzaju spłatę i w jaki sposób powinna być rozliczona. Konieczne staje się również określenie, jakie skutki podatkowe wywołuje spłata wspólnika występującego ze spółki dla pozostałych wspólników.
Jakie skutki niesie spłata wspólnika występującego ze spółki?
Jak wiadomo, spółki osobowe są na gruncie podatku PIT transparentne podatkowo, co oznacza, że podatnikiem rozliczającym uzyskany dochód jest wspólnik, a nie sama spółka.
W konsekwencji to wspólnicy uzyskują przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a wszelkie zdarzenia gospodarcze generujące przychód należy odnosić do nich, a nie do spółki.
W rezultacie w myśl art. art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.
Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 cytowanej ustawy do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.
Z przychodu tego wyłączony natomiast będzie przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.
W konsekwencji, gdybyśmy mówili o sytuacji, w której w przypadku rozwiązania spółki osobowej otrzymanie przez wspólników środków pieniężnych lub innych składników majątku (które nie zostaną zbyte w terminie 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności) w związku z likwidacją spółki osobowej nie skutkowałoby powstaniem przychodu do opodatkowania.
Jednakże organy podatkowe akcentują, że z inną sytuacją mamy do czynienia, gdy występujący wspólnik otrzymuje środki tytułem spłaty od innego wspólnika, a nie na skutek podziału likwidacyjnego majątku spółki.
Jak możemy przeczytać w interpretacji Dyrektora KIS z 7 maja 2021 roku (nr 0115-KDIT3.4011.103.2021.4.AW), uzyskanie spłaty jest czynnością prawną mającą charakter odpłatnego zbycia. Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza z kategorii przychodów ani nie zwalnia z opodatkowania tym podatkiem tego typu przysporzenia majątkowego. Z uwagi na to, że przyczyną (źródłem) tej spłaty jest wcześniejsze funkcjonowanie wspólników w spółce jawnej, następnie jej rozwiązanie i przekazanie majątku spółki tylko jednemu ze wspólników – przychód uzyskany z tej spłaty powinien zostać zakwalifikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.
Innymi słowy, otrzymana przez jednego wspólnika spółki jawnej od drugiego wspólnika spłata w związku z przejęciem w naturze przez każdego z nich na wyłączną własność składników tego majątku o nierównej wartości, podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Spłata dokonana na rzecz wspólnika z perspektywy pozostałych
W dalszej kolejności należy rozpatrzyć, w jaki sposób należy potraktować dokonaną spłatę z perspektywy pozostałych wspólników.
W sytuacji, gdy pozostali wspólnicy dokonują spłaty występującego wspólnika z własnych środków, to może to zostać potraktowane jako dopłata do spółki, co rodzi obowiązek podatkowy w zakresie podatku PCC.
Przypomnieć należy, że przedmiotem opodatkowania podatkiem PCC podlegają zarówno umowy spółki, jak i zmiany umów spółki. Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy PCC w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce osobowej uważa się:
- wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;
- pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika;
- dopłaty oraz
- oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
Z powyższego przepisu wynika, że oddanie spółce pieniędzy do nieodpłatnego używania może zostać dokonane przez wspólnika spółki poprzez użyczenie lub ustanowienie użytkowania.
Jak czytamy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 kwietnia 2014 roku (nr IBPBII/1/436-20/14/Asz), w świetle art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy PCC oddanie przez wspólnika spółce pieniędzy do nieodpłatnego używania stanowi zmianę umowy spółki. Obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy) i będzie ciążył przy umowie spółki cywilnej na wspólnikach (art. 4 pkt 9 ustawy).
Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. e ustawy podstawę opodatkowania przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania stanowić będzie roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania. Natomiast stawka podatku w myśl art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy wynosi 0,5%.
Końcowo możemy również podkreślić, że dokonanie spłaty na rzecz występującego wspólnika nie jest zdarzeniem generującym przychód podatkowy po stronie pozostałych wspólników.
W sposób jednoznaczny potwierdza to treść interpretacji Dyrektora KIS z 17 lipca 2020 roku (nr 0115-KDIT3.4011.320.2020.4.KR), gdzie możemy przeczytać, że brak jest na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jakiejkolwiek regulacji, która mogłaby znaleźć zastosowanie w przedmiotowej sytuacji i decydować o powstaniu przychodu do opodatkowania po stronie wspólników pozostających w spółce w przypadku wystąpienia jednego z nich z tej spółki za wynagrodzeniem równym lub wyższym od wartości rynkowej przysługującego udziału.
Na moment wystąpienia ze spółki wspólnicy nie uzyskają żadnego faktycznego przysporzenia majątkowego, a zatem nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu po ich stronie. Takie wystąpienie będzie dla nich neutralne pod względem podatkowym.
Ponadto w orzecznictwie dominuje pogląd, zgodnie z którym spłata udziału wspólnika nie stanowi kosztu podatkowego po stronie wspólnika wypłacającego. Tak przykładowo WSA w Poznaniu podało w wyroku z 5 grudnia 2018 roku (I SA/Po 632/18),że spłata udziału wspólnika w spółce cywilnej związana jest z wniesionym do spółki majątkiem oraz z majątkiem uzyskanym w trakcie trwania spółki i tym samym nie stanowi kosztu podatkowego dla wspólnika, który cały ten majątek przejął, nabywając całość przedsiębiorstwa, co wiązało się z koniecznością spłaty byłego wspólnika.
W kontekście przedstawionej analizy możemy stwierdzić, że spłata wspólnika występującego ze spółki jest dla pozostałych z nich neutralna podatkowo, jeżeli rozpatrujemy przepisy ustawy PIT. Jak wynika z przeprowadzonych wywodów, możliwe jest wystąpienie podatku PCC, jeżeli spłata odbywa się z prywatnych środków wspólników.
