Nieruchomości stanowią jeden z podstawowych składników wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej. Co do zasady, jeżeli dana rzecz spełnia wymogi ustawowe, może zostać ujęta przez podatnika w ewidencji środków trwałych. Takie działanie pozwala na dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej danego składnika. Duże rozbieżności interpretacyjne wywoływała natomiast sytuacja, gdy nastąpi sprzedaż nieruchomości, która nie była ujęta w ewidencji środków trwałych. Różnice poglądów pomiędzy organami skarbowi a sądami doprowadziły ostatecznie do zmiany przepisów ustawy. Szczegóły w dalszej części artykułu.
Sprzedaż nieruchomości - stan prawny obowiązujący do końca 2014 r.
Analizowany problem jest regulowany przez art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT. Zgodnie z treścią obowiązującą przed nowelizacją, za przychód z działalności gospodarczej ustawa uznawała kwoty należne z tytułu odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi, które zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Takie brzmienie przepisu powodowało, iż nie do końca jasnym było, w jaki sposób należy kwalifikować sprzedaż nieruchomości, która nie została wpisana w ewidencji. Po licznych sporach sprawą zajął się Naczelny Sąd Administracyjny, który w uchwale z 17.02.2014 r., sygn. akt II FPS 8/13, stwierdził, że:
Mając na uwadze treść zacytowanego przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.d.o.f., należy stwierdzić, że ustawodawca w sposób jasny (jednoznaczny) wskazuje, iż niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej:
- sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza),
- ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga).
W konsekwencji, mając na uwadze przedstawione argumenty, stwierdzić należy, że uzasadniona jest teza, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. A ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.
Jak zatem można wywnioskować z przedstawionej uchwały, sprzedaż składników majątku wykorzystywanych do prowadzonej działalności gospodarczej, lecz niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych, nie powodowała powstania przychodu z pozarolniczej działalności. Taki stan rzeczy obowiązywał do końca 2014 r.
Przykład 1.
Podatnik w 2007 r. otrzymał w spadku lokal biurowy. W 2013 r. rozpoczął prowadzenie biura rachunkowego w tym lokalu, jednak nie wprowadził go do ewidencji środków trwałych i nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych. 20.05.2014 r. postanowił sprzedać lokal. Przychód uzyskany ze sprzedaży nie zostanie zakwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej.
Nowelizacja i zmiana stanu prawnego od 2015 r.
Pomimo korzystnej dla podatników uchwały NSA, ustawodawca dokonał nowelizacji brzmienia art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT. Od 1 stycznia 2015 r. analizowany przepis ma następującą treść:
Przychodem z działalności gospodarczej są również:
- przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:
-
środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
-
składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
-
składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
-
składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
Obecnie zatem czynnikiem decydującym, że sprzedaż nieruchomości będzie związana z działalnością gospodarczą jest wyłącznie wykorzystywanie danej rzeczy do prowadzenia przedsiębiorstwa. Kwestia ujęcia w ewidencji środków trwałych nie ma aktualnie żadnego znaczenia.
Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19.02.2015 r., nr IBPBI/1/415-1413/14/KB, zbycie po 31.12.2014 r. składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej i spełniającego definicję środka trwałego, który jednak nie został ujęty w stosownej ewidencji, stanowi przychód z tej działalności bez względu na to, czy taki składnik majątku został nabyty przed 1.01.2015 r., czy po tej dacie. W samej treści przedstawionej interpretacji znajduje się bowiem następująca teza:
W świetle powyższego stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.
Przykład 2.
Podatnik kupił jako osoba prywatna garaż samochodowy w 2013 r. W następnym roku rozpoczął w nim prowadzenie warsztatu samochodowego. Chociaż garaż był wykorzystywany do działalności gospodarczej, to podatnik nie wpisał go do ewidencji środków trwałych. W 2017 r. sprzedał go. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, nawet pomimo faktu, iż garaż nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych jeszcze w poprzednim stanie prawnym, to do jego sprzedaży należy stosować przepisy aktualnie obowiązujące. W związku z tym sprzedaż garażu jest opodatkowana jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
