Najem nieruchomości po likwidacji działalności – kwestia podatku VAT

Wykorzystywanie nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej jest zjawiskiem powszechnym. Zdarza się jednak, że podatnik decyduje się na najem nieruchomości po likwidacji działalności. W niniejszym artykule przeanalizujemy podatkowe skutki takiego działania w oparciu o przepisy ustawy VAT.

Najem w świetle ustawy VAT

W pierwszej kolejności warto zastanowić się, w jaki sposób umowa najmu oraz wynajmujący są traktowani w świetle przepisów o podatku od towarów i usług. Pamiętajmy, że podatek VAT dotyczy wyłącznie tych podmiotów, które mają status podatnika. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z samej istoty najmu wynika, że jest to umowa zawierana na dłuższy czas oraz ma charakter odpłatny – stanowi działalność ciągłą prowadzoną dla celów zarobkowych. To powoduje, że na gruncie podatku od towarów i usług najem jest działalnością gospodarczą, a wynajmujący ma status podatnika podatku VAT.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że przedstawione definicje uzależniają kwalifikację danej czynności jako działalności gospodarczej od spełnienia kryteriów materialnych (ciągłość i cel zarobkowy). Bez znaczenia są tu natomiast przesłanki formalne, takie jak zarejestrowanie firmy w CEIDG. Mówiąc inaczej, status podatnika VAT można uzyskać nawet wówczas, jeżeli działalność nie jest zgłoszona do urzędu miasta lub gminy.

Likwidacja działalności i obowiązki podatnika

W przypadku gdy przedsiębiorca likwiduje działalność gospodarczą, ciążą na nim określone obowiązki wynikające z ustawy VAT.

Przede wszystkim, jak wskazuje art. 96 ust. 6 ustawy VAT, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Zgłaszać należy się poprzez formularz VAT-Z i trzeba to zrobić w ostatnim dniu wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podatnik ma również obowiązek sporządzenia i opodatkowania remanentu likwidacyjnego. Jak wynika z art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, w przypadku zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych (likwidacja działalności) opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów (tj. nie zostały sprzedane).Przepis ten stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 14 ust. 5 ustawy VAT podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Należy złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Przykład 1.
Czynny podatnik VAT zdecydował się na zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej 10 października. W tym samym dniu złożył do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenie VAT–Z. W terminie do 25 listopada podatnik złoży ostatnią deklarację VAT–7 oraz dołączy do niej sporządzony spis z natury.

Najem nieruchomości po likwidacji działalności – kwestia VAT

Przechodząc do analizowanego problemu: najem nieruchomości po likwidacji działalności, trzeba podkreślić bardzo ważną rzecz. Głębsza analiza zarówno treści art. 14 ust. 1 ustawy, jak i art. 96 ust. 6 ustawy, prowadzi do wniosku, że posłużono się tam zwrotem „zaprzestanie prowadzenia działalności”.

Na wstępie niniejszego artykułu wskazano, że wynajem nieruchomości (również w odniesieniu do najmu prywatnego) stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT. W konsekwencji, jeżeli po likwidacji działalności gospodarczej, rozumianej jako wykreślenie firmy z CEIDG, podatnik nadal będzie wynajmował nieruchomości wykorzystywane w tej działalności, wówczas będzie on nadal podatnikiem podatku VAT. Oznacza to, że taka osoba nie ma obowiązku składania zgłoszenia VAT–Z oraz sporządzania remanentu likwidacyjnego w rozumieniu przepisów ustawy VAT, gdyż na gruncie tej regulacji nie zaprzestała wykonywania czynności opodatkowanych.

Warto zwrócić uwagę, że w perspektywie ustawy VAT każdy najem, niezależnie od tego, czy jest prowadzony w ramach majątku firmowego, czy też prywatnego, jest działalnością gospodarczą, o której stanowi art. 15 ust. 2 ustawy.

Przykład 2.
Czynny podatnik VAT zdecydował się na zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej 10 października. W tym dniu złożył wniosek CEIDG–1 o wykreślenie go z rejestru. Podatnik rozpoczął wynajmowanie nieruchomości wykorzystywanej uprzednio w działalności gospodarczej – a zatem mimo zlikwidowania działalności, nadal wykonuje odpłatne świadczenie usług, które stanowi działalność gospodarczą. W rezultacie nie ma potrzeby składania zgłoszenia VAT-Z ani też sporządzania spisu z natury.

Najem nieruchomości po likwidacji działalności a zwolnienie z VAT

Czynny podatnik VAT, który zakończył działalność w CEIDG, lecz nadal wynajmuje nieruchomość w ramach majątku prywatnego, może nadal opodatkować wynajem podatkiem VAT. Zachowanie statusu podatnika czynnego pozwala mu na dokonywanie odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonywanymi zakupami.

Może jednak okazać się, że wydatków jest na tyle mało, że dalsze pozostawanie czynnym podatnikiem VAT jest nieopłacalne. Podatnik ma zatem możliwość wyboru podmiotowego zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ustawy VAT. Przepis ten podaje, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Wybór zwolnienia od podatku należy dokonać poprzez aktualizację zgłoszenia VAT-R.

Należy jednak pamiętać, że zmiana przeznaczenia nieruchomości – z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione – powoduje konieczność dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku naliczonego. W przypadku podatku odliczonego przy zakupie nieruchomości okres korekty wynosi 10 lat.
Powyższe oznacza zatem, że jeżeli w zakresie działalności gospodarczej podatnik odliczył VAT od zakupu nieruchomości, a następnie, po jej likwidacji, będzie oddawał w najem tę nieruchomość jako podatnik VAT zwolniony, powstanie konieczność skorygowania odpowiedniej części podatku odliczonego. Dopiero po upływie 10 lat od rozpoczęcia użytkowania nieruchomości mija okres koniecznej korekty. Korektę ujmuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Przechodząc do podsumowania należy wskazać, że ustawa VAT zawiera własną i autonomiczną definicję działalności gospodarczej, w zakresie której mieści się najem prywatny. To powoduje, że najem nieruchomości wykorzystywanej w firmie, po jej formalnej likwidacji w CEIDG, nadal jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT. Oznacza to, że właściciel ciągle podlega pod regulacje przepisów o podatku od towarów i usług i jest podatnikiem VAT.