Stawka 0% VAT w eksporcie a wielowątkowość realizacji zamówienia

Eksport towarów wielu przedsiębiorcom kojarzy się wyłącznie z wywozem towarów i formalnościami celnymi. Jednak w wielu przypadkach przypomina złożony proces począwszy od złożenia zamówienia do klienta aż do odbioru przez niego uzgodnionego towaru. Po drodze natomiast podatnik może mieć do czynienia z wystąpieniem szczególnych warunków realizacji dostawy. Warto, więc dowiedzieć się więcej na ten temat z uwagi na to, że stawka 0% VAT może być zastosowana przy późniejszym wywozie towarów (powyżej dwóch miesięcy od miesiąca następnego po miesiącu otrzymania zaliczki).

W Eksport maszyn nabytych i wyremontowanych w Polsce

Czynny podatnik VAT prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zakupie w kraju (Polsce) maszyn a następnie ich remoncie, modernizacji i ulepszeniu według wymogów odbiorcy, po czym dokonanie sprzedaży tych maszyn. Powyższe prace dokonywane są na terenie Polski, a po ich przeprowadzeniu maszyna wysyłana jest do odbiorcy.

Złożony proces realizacji zamówienia

Podatnik rozpoczął aktywne poszukiwanie odbiorców spoza Unii Europejskiej i wstępnie znalazł kontrahenta z Ukrainy, z którym zainicjował uzgadnianie warunki umowy dla realizacji zamówienia. Jeżeli podatnik dojdzie do porozumienia z ukraińskim kontrahentem, wówczas zostanie podpisana umowa o dostawę zmodernizowanych maszyn. Naprawy, modernizacje czy ulepszenia, jakie podatnik wykonuje na maszynach mogą trwać kilka miesięcy. Wiele zależy od złożoności zamówienia odbiorcy oraz zakresu uzgodnionych prac na maszynach. Ponadto podatnik wiele części musi sprowadzić z zagranicy z uwagi na ich nie występowania w Polsce. Oprócz tego wszystkie elementy użyte do napraw, modernizacji muszą zostać przetestowane przez podatnika, aby potem mógł wydać ich atest. Na koniec realizacji zamówienia podatnik musi jeszcze przeprowadzić testy maszyny na awaryjność, działanie ulepszeń, modernizacji oraz czy działa zgodnie z oczekiwaniami klienta. Przed sprzedażą jakiejkolwiek maszyny podatnik zawrze stosowną umowę, w której będą określone terminy realizacji prac, termin wywozu towarów oraz specyficzne warunki dostawy związane z wielomiesięczną realizacją zlecenia, która przeciętnie będzie trwać od czterech do sześciu miesięcy.

Zainicjowanie realizacji zamówienia dopiero po otrzymaniu zaliczki od klienta

Podatnik rozpocznie wykonywanie zlecenia dopiero po wpływie zaliczki od kontrahenta ukraińskiego. Po jej wpływie wystawi fakturę zaliczkową, na której jest zastosowana stawka 0% VAT a do otrzymanej zaliczki będzie chciał zastosować art. 41 ust. 9b ustawy o VAT. Podatnik ma jednak wątpliwości czy postąpi prawidłowo.

Przesłanki do zaistnienia eksportu towarów

Dokonując oceny zaistniałych okoliczności, w których może być zastosowana stawka 0% VAT należałoby wpierw sprawdzić przesłanki zaistnienia i funkcjonowania eksportu. Przez eksport towarów należy rozumieć dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju (Polska) poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1. dostawcę lub na jego rzecz, lub

2. nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz,

-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny poprzez wydanie dokumentów celnych.

Należy podkreślić, iż eksportu nie będą stanowić towary wywożone przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Otrzymanie zaliczki na poczet eksportu a stawka 0% VAT 

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą (w miesiącu) jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Stawka 0% VAT jest stosowana w sytuacji, gdy podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres (do 25) rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Takim dokumentem jest w szczególności:

1. dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu,

2. dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność,

3. zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

W przypadku, gdy podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawka 0% VAT jest zastosowana w eksporcie towarów w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem, że:

1. wywóz towarów nastąpi w terminie dwóch miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę oraz

2. podatnik w tym terminie otrzymał dokument celny potwierdzający wywóz towaru.

Powyższe uregulowanie obowiązuje również, gdy wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż powyżej dwóch miesięcy, pod warunkiem, że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów. Transakcja eksportu, która nie spełnia powyższych warunków będzie opodatkowana stawką VAT 23%. Jeżeli w późniejszym czasie podatnik będzie otrzyma dokumenty celne potwierdzające wywóz towarów, wówczas będzie miał możliwość dokonać korekty wcześniej naliczonego podatku VAT 23% z jednoczesnym wykazaniem 0% stawki VAT.

Stawka 0% VAT na otrzymaną zaliczkę a wywóz towarów w czasie dłuższym niż 2 miesiące

Inaczej sprawa wygląda z zastosowaniem art. 41 ust. 9b ustawy o VAT, gdzie może być zastosowana stawka 0% VAT w stosunku do otrzymanych zaliczek, gdy wywóz towarów następuje w okresie dłuższym niż dwa miesiące od otrzymania zaliczki, a jest to uzasadnione specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów. W takim wypadku podatnik nie dokonuje korekty.

Analizując możliwość zastosowania art. 41 ust. 9b ustawy o VAT należy każdorazowo ocenić obiektywnie nie tylko specyfikę samej dostawy, ale także specyfikę realizacji tej dostawy.  Istotnym czynnikiem, zatem oprócz zakresu czynności oraz ich specyfiki będzie również treść umów, w który m.in. istotną rolę będą odgrywały sprecyzowane warunki dostawy, uzgodnione i udokumentowane w ww. umowie każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta.

Wielowątkowość realizacji zamówienia a stawka 0% VAT przy wywozie dłuższym niż 2 miesiące

W sytuacji podatnika kupującego i remontującego maszyny wydaje się, że stawka 0% VAT może być zastosowana, jeżeli otrzyma od kontrahenta zaliczkę w związku z późniejszym niż w ciągu dwóch miesięcy wywozem towarów w ramach eksportu. W ramach wspólnych ustaleń i zawartej umowy:

1. podatnik realizując zamówienie dla kontrahenta z poza UE realizuje różnorodny zakres prac remontowych, modernizacyjnych, które dostosowują maszyny do indywidualnych wymogów klienta, także atesty i sprowadzanie części z zagranicy ma duży wpływ na termin realizacji zlecenia,

2. uzgodnienia oraz zapisy umowy wskazują, że zawarte terminy realizacji poszczególnych prac jak i termin wywozu towarów, warunki dostawy, zakres przeprowadzonych prac i inne warunki i czynności faktycznie wpływają i oddziałują na specyfikę samej dostawy jak i realizacji zlecenia,

3. termin eksportu towarów jest określony poprzez warunki uzgodnione przez obie strony. Termin ten stanowi też możliwy okres czasu na wykonanie zamówienia z uwzględnieniem wszystkich wymogów i potrzeb klienta.  

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 18.12.2015r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o sygn. IBPP4/4512-232/15/DT a także w interpretacji indywidualnej z 07.08.2015r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o sygn.
IBPP4/4512-195/15/LG.