Poradnik Przedsiębiorcy

Wydatki na samochód osobowy u nievatowca a koszty podatkowe

Od początku 2019 r. obowiązują nowe regulacje w zakresie możliwości ujmowania w kosztach podatkowych wydatków związanych z samochodami osobowymi wykorzystywanymi w firmie. Choć od nowelizacji upłynęło już sporo czasu, to jednak wciąż pojawia się wiele wątpliwości związanych z prawidłowym rozliczeniem tego rodzaju kosztu. W niniejszym artykule wyjaśnimy czy wydatki na samochód osobowy u nievatowca mogą zostać w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki na samochód osobowy u nievatowca jako koszt uzyskania przychodu

Samochód jest jednym z najczęściej wykorzystywanych w przedsiębiorstwie składników majątkowych. Nic zatem dziwnego, że podatnicy są mocno zainteresowani potraktowaniem ponoszonych wydatków jako kosztów podatkowych. Przypomnijmy bowiem, że prawidłowo ujęty koszt obniża przychód, co wpływa na mniejszy dochód do opodatkowania. 

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 22 ust. 1 podaje nam definicję kosztów podatkowych. Otóż zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Chociaż jest to bardzo krótka definicja, to jednak na jej podstawie możemy wskazać na kilka istotnych elementów, które muszą być spełnione, aby konkretny wydatek został uznany za koszt podatkowy. 

Wielokrotnie w doktrynie podkreślano, że aby wydatek stał się kosztem podatkowym ujętym w rozliczeniu podatkowych, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

  • musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;

  • nie może znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy PIT;

  • musi być poniesiony przez podatnika i mieć charakter definitywny;

  • musi być właściwie udokumentowany.

Zauważmy, że jeden z warunków mówi, aby analizowany wydatek nie znajdował się w negatywnym katalogu określonym w art. 23 ust. 1 ustawy PIT. Jeżeli bowiem jest wymieniony na liście znajdującej się w tym artykule, to nawet pomimo spełnienia pozostałych przesłanek, nie możemy mówić o koszcie uzyskania przychodu.

Na mocy ustawy nowelizującej z 23 października 2018 r. dokonano zmiany treści przepisów w zakresie zasad ujmowania w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków eksploatacyjnych związanych z samochodem osobowym. Nowe regulacje w tym zakresie weszły w życie 1 stycznia 2019 r. 

Chodzi mianowicie o nowo dodany art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy PIT, który podaje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego innego niż określony w pkt 46, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

W świetle tego przepisu w przypadku samochodu osobowego wykorzystywanego zarówno do celów firmowych, jak i prywatnych podatnik może ująć wszelkie wydatki związane z wykorzystywaniem tego pojazdu jako koszt uzyskania przychodu w wysokości 75% wydatku. Natomiast jeżeli przedsiębiorca chce rozliczać 100% wydatków samochodowych, to auto musi być wykorzystywane wyłącznie do celów firmowych.

W zakresie podatku dochodowego istnieje ograniczenie co do możliwości ujęcia w kosztach wydatków związanych z samochodami osobowymi, które są wykorzystywane jednocześnie do celów firmowych oraz osobistych podatnika.

Trzeba jednak zwrócić uwagę, że możliwość pełnego odliczenia wspomnianych wydatków uzależniona jest również od jeszcze jednego warunku. Jak bowiem możemy przeczytać w art. 23 ust. 5f ustawy PIT, w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. W rezultacie wykorzystywanie pojazdu wyłącznie do celów firmowych musi zostać potwierdzone stosowną ewidencją, o której stanowi ustawa VAT.

W myśl powoływanego art. 86a ust. 4 ustawy VAT pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. 

Okoliczność wykorzystywania samochodu osobowego wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej musi być dodatkowo potwierdzona za pomocą ewidencji przebiegu pojazdu stosowanej w ramach podatku od towarów i usług.

Wydatki na samochód osobowy u nievatowca a ewidencja przebiegu pojazdów

Problem, który jest przedmiotem naszej analizy, dotyczy tych podatników, którzy chcą wykorzystywać samochód osobowy wyłącznie do celów firmowych i w związku z tym ujmować jako koszt 100% wydatków, jednakże jednocześnie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT (podmiotowego lub przedmiotowego). 

Powyższa kwestia jest problematyczna, ponieważ znowelizowana ustawa w ogóle nie odnosi się do tego rodzaju wątpliwości. Z jednej strony istnieje wprawdzie art. 23 ust. 5g ustawy PIT, który podaje, że przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże z drugiej strony zwróćmy uwagę, na jakie okoliczności wyłączenia z obowiązku prowadzenia ewidencji wskazuje nam art. 86a ust. 5 pkt 2 ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych, w odniesieniu do których:

  1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z art. 86a ust. 1 (tj. podatnik odlicza jedynie 50% podatku naliczonego z każdego wydatku) lub

  2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Cytowany art. 23 ust. 5g ustawy PIT odnosi się do lit. a, natomiast przypadek rozpatrywany przez nas został wymieniony w lit. b. 

Przechodząc na moment do treści ustawy VAT, zwróćmy uwagę, że zgodnie z jej art. 86 ust. 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie natomiast z przytoczonym art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. b tej ustawy warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych, w odniesieniu do których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych. Oznacza to, że podatnik zwolniony z VAT, który nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nie wykonuje czynności opodatkowanych, nie musi prowadzić ewidencji przebiegu pojazdu.

Analizując powyższe przepisy, dochodzimy zatem do wniosku, że istnieje pewna sprzeczność. Z jednej bowiem strony ustawa PIT podaje, że wykorzystywanie pojazdu wyłącznie do celów firmowych musi zostać potwierdzone ewidencją przebiegu pojazdu, natomiast ustawa VAT wskazuje, że podatnik zwolniony z VAT nie ma obowiązku takiej ewidencji prowadzić.

Z pomocą w wyjaśnieniu tego problemu przychodzą wydawane na gruncie nowych przepisów interpretacje podatkowe. Jak możemy przeczytać w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 maja 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.264.2019.1.PR, oraz z 10 czerwca 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.138.2019.2.AA, podatnik, który używa samochodu osobowego wyłącznie do działalności gospodarczej i jednocześnie nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku z czym nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów 100% wydatków związanych z używaniem takiego pojazdu. 

Przykład 1.

Podatnik prowadzi biuro rachunkowe i w zakresie wykonywanych usług korzysta z podmiotowego zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 113 ust. 1 ustawy. Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje samochód osobowy. Samochód wykorzystywany jest wyłącznie do prowadzenia działalności. Skoro podatnik nie jest czynnym podatnikiem VAT, to jednocześnie nie jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Nie wyklucza to jednak możliwości ujęcia w kosztach podatkowych 100% wydatków związanych z tym pojazdem.

Podatnicy zwolnieni z VAT mają możliwość ujęcia w kosztach podatkowych pełnej wartości wydatku poniesionego w związku z wykorzystywaniem pojazdu wyłącznie do tejże działalności. Nie ma w tym przypadku konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której stanowi ustawa VAT.

Przechodząc do podsumowania, zaznaczyć należy, że przeprowadzona z początkiem roku nowelizacja przepisów nie była zabiegiem doskonałym. Jak widać na przedstawionym przypadku, faktycznie istnieje spora luka w przepisach, które niestety nie dają odpowiedzi na pojawiające się wątpliwości. Z pewnością słusznym rozwiązaniem byłoby wprowadzenie poprawek do ustawy w tym zakresie, jednakże obecnie podatnicy mogą liczyć jedynie na pozytywne interpretacje indywidualne w tym zakresie.