Poradnik Przedsiębiorcy

Karty upominkowe - rozliczenie na gruncie podatku VAT i podatku dochodowego

Postanowiliśmy sprzedawać karty upominkowe (podarunkowe), które uprawniałyby do zakupu towarów w naszym sklepie. Kiedy powinniśmy rozpoznać obowiązek w VAT i podatku dochodowym?

Tomasz, Toruń

 

W zależności od tego czy karty upominkowe (bony) stanowią bony jednego przeznaczenia czy różnego przeznaczenia należy je rozpatrywać inaczej. W przypadku bonów różnego przeznaczenia, które mogą być wymienione na towary różnego typu i w momencie ich wydania nie jest znana kwota podatku należnego - wówczas wydanie takiego bonu nie stanowi dostawy towarów i usług i nie opodatkowuje się go podatkiem VAT. 

Co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów natomiast rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami na takich prawach jak właściciel. Zgodnie z ustawowymi przepisami przez towary rozumie się rzeczy ruchome i wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast usługą jest każde odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które charakteryzuje się tym, że świadczeniobiorca (konsument) odnosi choćby nawet potencjalną korzyść. Istotą stosunku świadczenia jest każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie jest dwustronnym stosunkiem prawnym i wymaga podmiotu pełniącego rolę odbiorcy (konsumenta świadczenia, nabywcy usługi) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego czynności, świadczącego usługę). Świadczenie usług ma zatem bardzo szeroki zakres.

Karta upominkowa stanowi rodzaj znaku legitymacyjnego upoważniającego do odbioru świadczenia, a więc do otrzymania w oznaczonym terminie określonych towarów i dlatego zastępuje ona środki pieniężne, za które zwyczajowo nabywa się towary. Karty same w sobie nie zaspokajają żadnych potrzeb - nie stanowią więc autonomicznego świadczenia, a świadczenie jest elementem konstytutywnym usługi.Od stycznia 2019 roku zmianie uległ sposób rozliczania bonów podarunkowych na gruncie podatku VAT i został zdefiniowany w ustawie.

Karty upominkowe a podatek od towarów i usług

Rozliczanie do końca 2018 roku

Do końca 2018 roku rozliczanie bonów nie było ustanowione przepisami. Organy podatkowe uważały jednak, że karta upominkowa nie jest rzeczą ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu usługi. Jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymywania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia. Należy zatem uznać, że wydanie (sprzedaż) karty upominkowej nie było wydaniem towaru ani świadczeniem usługi. Tym samym nie ich sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Stanowisko takie potwierdził dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej, sygn. ITPP1/443-1169/12/DM, z 10 grudnia 2012 r., w której możemy przeczytać:

(…)wpłata środków pieniężnych w związku z nabyciem bonu podarunkowego nie będzie związana z nabyciem określonego towaru, gdyż bony będą uprawniać do nabycia towarów oferowanych przez Wnioskodawcę, prowadzącego sprzedaż odzieży męskiej i dodatków do odzieży wskazać należy, że zapłata uiszczana na rzecz Wnioskodawcy w związku z nabyciem bonów nie będzie stanowić przedpłaty lub zaliczki, w sytuacji gdy przyszli kontrahenci nabywając przedmiotowy bon będą wpłacać odpowiednią kwotę nie za z góry ustalony towar. W tej sytuacji dokonana wpłata nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, w momencie jej otrzymania. Wnioskodawca nie będzie tym samym zobowiązany do opodatkowania kwoty należności (w momencie jej otrzymania) wpłaconej przez klienta w związku z nabyciem bonu podarunkowego, gdyż zapłata mająca miejsce przed dostawą towaru, nie będzie spełniała w definicji przedpłaty. Przyszła dostawa nie będzie w momencie zapłaty szczegółowo określona - nieznany jest przedmiot sprzedaży, ilość zamówionego towaru, jak i cena towaru, określony jest jedynie termin ważności bonu i jego wartość.

Zatem, dopiero w momencie realizacji bonu, tj. w momencie zakupu na jego podstawie towaru, pojawi się obowiązek podatkowy w zakresie czynności dostawy towaru na rzecz podmiotu, który finalnie jest dysponentem tego kuponu.

Rozliczanie od 2019 roku

Od stycznia 2019 roku rozliczanie bonów upominkowych na gruncie podatku VAT zależne jest od tego czy jest to bon jednego przeznaczenia czy bon różnego przeznaczenia. 

Bonem jednego przeznaczenia określa się bon, który przeznaczony jest na zakup określonego towaru lub usługi, a w momencie wydania bonu znana jest wartość podatku należnego, która będzie towarzyszyła wymianie. Natomiast bonem różnego przeznaczenia są karty podarunkowe na zakup różnych usług lub towarów w zupełnie różnych punktach sprzedaży. W przypadku tych instrumentów nie jest możliwe w momencie ich wydania określenie wartości podatku należnego.Co do zasady, przez bon rozumie się instrument, z którym wiąże się obowiązek jego przyjęcia jako wynagrodzenia lub części wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, w przypadku którego towary, które mają zostać dostarczone, lub usługi, które mają zostać wykonane, lub tożsamość potencjalnych dostawców lub usługodawców są wskazane w samym instrumencie lub określone w powiązanej dokumentacji, w tym w warunkach wykorzystania tego instrumentu.Zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy o VAT przekazanie bonu jednego przeznaczenia przez przedsiębiorcę jest dostawą towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, co w konsekwencji prowadzi do tego, że późniejsza wymiana bonu na towar nie będzie już podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. 

Natomiast zgodnie z art. 8b ust. 1 ww. ustawy za dostawę towarów nie uznaje się przekazania bonu różnego przeznaczenia, a zatem czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu w momencie przekazania bonu, a dopiero w momencie jego wymiany na towar lub usługę. 

W związku z powyższym, jeżeli przekazują Państwo klientom karty upominkowe różnego przeznaczenia i w momencie przekazania bonów nie jest określone jaki towar będzie w ramach tego bonu zakupiony oraz nie można określić wysokości podatku należnego to w takiej sytuacji nie ma mowy o dostawie towarów i usług w świetle przepisów ustawy o VAT i transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT w momencie przekazania bonów. Należny podatek VAT będzie trzeba wykazać dopiero w momencie wymiany bonów na towary lub usługi. 

Sprzedaż karty upominkowej a podatek dochodowy

Sprzedaż dokumentów lub postaci niematerialnych uprawniających do wymiany na towary lub usługi albo do ich nabycia z rabatem nie generuje podlegającego opodatkowaniu przychodu w podatkach dochodowych. Przychód taki powstaje z chwilą realizacji karty upominkowej.

Jedynie w sytuacji, gdy w wyznaczonym terminie obowiązywania ważności karty upominkowej klient jej nie wykorzysta, kwota, na którą opiewa ta karta i która została zapłacona przez klienta nabywającego kartę, powinna być rozpoznana jako przychód podatkowy w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

Stanowisko takie potwierdzają organy podatkowe, czego przykładem może być pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. sygn. ITPB1/415-886/14/MW, z 22 października 2014 r., w którym możemy przeczytać:

(…)przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wykonania usługi, to otrzymaną zapłatę za Voucher należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 (tj. przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej), nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych(...).

Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje uprawnień wynikających z Vouchera, Wnioskodawca ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego.

Podsumowując, w przypadku wystawienia karty upominkowej (Vouchera) przychód należy rozpoznać dopiero w momencie wykonania usługi lub w momencie upływu terminu ważności Vouchera - w przypadku niewykorzystania karty upominkowej w wyznaczonym terminie.