Przedmiotem naszego dzisiejszego artykułu będzie zagadnienie wartości początkowej środka trwałego po ustanowieniu przez małżonków rozdzielności majątkowej. Zastanowimy się, w jaki sposób intercyza wpływa na wykorzystywane w przedsiębiorstwie środki trwałe i czy po ustanowieniu rozdzielności konieczna jest korekta wartości początkowej środka trwałego.
Skutki ustanowienia rozdzielności majątkowej
Zanim jednak przejdziemy do przepisów stricte podatkowych, należy przeanalizować odpowiednie regulacje Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w zakresie stosunków majątkowych małżeńskich.
Zgodnie z art. 31 § 1 kro z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jedno z nich (majątek wspólny).
Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością.
W myśl art. 34(1) kro każde z małżonków jest uprawnione do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka.
Stosownie zaś do art. 43 § 1 kro oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
Powyższe oznacza zatem, że składniki majątku wspólnego mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej jednego z małżonków.
Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy. Skutkiem zawarcia takiej umowy jest przede wszystkim to, że ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty, stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.
W myśl art. 50(1) kro w razie ustania wspólności udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Następnie małżonkowie mogą zdecydować o podziale majątku wspólnego.
Wartość początkowa środka trwałego stanowiącego własność małżonków
Jak już wskazaliśmy, dopuszczalne jest, aby składnik objęty wspólnością małżeńską był wykorzystywany w działalności wyłącznie jednego z małżonków. W związku z tym pojawia się pytanie, w jaki sposób należy określić wartość początkową środka trwałego.
W tym miejscu przypomnijmy, że podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy i wartość ta jest determinowana przede wszystkim sposobem nabycia.
W zakresie interesującego nas zagadnienia wskażmy, że stosownie do treści art. 22g ust. 11 ustawy o PIT w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.
A zatem, jeżeli środek trwały stanowi współwłasność podatnika i nie jest przedmiotem wspólności majątkowej małżeńskiej, to jego wartość początkową należy ustalić, stosując proporcję do udziału we współwłasności. Jak wskazano, od zasady tej jest tylko 1 wyjątek dotyczący składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków.
Korekta wartości początkowej środka trwałego po ustanowieniu rozdzielności małżeńskiej
Podstawowym skutkiem w sferze praw własności, jaki wynika z zawarcia umowy o rozdzielności majątkowej, jest przekształcenie współwłasności łącznej w ułamkową.
To powoduje, że wyjątek określony w art. 22g ust. 11 ustawy o PIT nie znajdzie jednak zastosowania, ponieważ w związku z ustanowieniem rozdzielności majątkowej środki trwałe nie będą już przedmiotem wspólności majątkowej małżeńskiej.
Jak wskazał Dyrektor IS w Bydgoszczy w interpretacji z 26 sierpnia 2016 roku (nr ITPB1/4511-486/16/DP), w momencie ustanowienia rozdzielności majątkowej (również bez podziału majątku) – wyjątek ustanowiony w art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie będzie miał zastosowania. Od tego bowiem momentu środki trwałe nie będą już przedmiotem wspólności majątkowej małżeńskiej, będą jedynie przedmiotem współwłasności w częściach ułamkowych.
Wobec powyższego wartość początkową środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika w prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej należy ustalić z uwzględnieniem proporcji do posiadanego udziału w prawie własności. Powyższe oznacza, że przedsiębiorca będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych wyłącznie od tej części wartości początkowej środków trwałych, która odpowiada jego udziałowi we współwłasności.
Przykład 1.
Mąż wykorzystuje w działalności gospodarczej środek trwały o wartości początkowej 200 000 zł. Środek ten jest objęty wspólnością małżeńską, zatem cała wartość została ujęta w ewidencji ŚT. Po 2 latach małżonkowie zawarli umowę o rozdzielności małżeńskiej bez podziału majątku. Czy ustanowienie rozdzielności majątkowej generuje konieczność korekty wartości początkowej środka trwałego?
Na skutek tej umowy współwłasność łączna została przekształcona w ułamkową o równych proporcjach, zatem małżonek powinien skorygować wartość początkową środka trwałego do kwoty 100 000 zł.
Warto też zaznaczyć, że ustanowienie rozdzielności małżeńskiej może mieć miejsce z podziałem majątku. W konsekwencji składnik majątku może w całości przypaść jednemu z małżonków. Jeśli w danych okolicznościach mamy do czynienia z właśnie takim przypadkiem, to podatnik nie jest zobligowany do korekty wartości początkowej środka trwałego.
Na takie rozumienie przepisów wskazuje interpretacja Dyrektora IS w Warszawie z 7 lipca 2016 roku (nr IPPB1/4511-487/16-2/KS1), gdzie możemy przeczytać, że pierwotnie ustalona wartość początkowa środków trwałych nie ulegnie zmianie w następstwie ustania (zniesienia) ustawowej wspólności majątkowej pomiędzy małżonkami oraz jednoczesnego dokonania podziału majątku małżeńskiego, w wyniku którego wnioskodawca otrzyma w całości przedsiębiorstwo, przy czym łączna wartość składników majątkowych otrzymanych przez wnioskodawcę tytułem podziału majątku małżeńskiego będzie mieścić się w wartości jego udziału w majątku małżeńskim, ustalonym na moment ustania (zniesienia) ustawowej wspólności majątkowej pomiędzy małżonkami.
Reasumując powyższe rozważania, należy wskazać, że korekta wartości początkowej środków trwałych może wynikać z ustanowienia rozdzielności majątkowej w małżeństwie. Warto zapamiętać, że intercyza zmienia rodzaj współwłasności, co generuje określone skutki w sferze prawa podatkowego.
