Obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych może dotyczyć również przedsiębiorstwa w spadku. Będzie tak w przypadku gdy zmarły przedsiębiorca był zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych i następnie doszło do kontynuowania działalności w formie przedsiębiorstwa w spadku. Poniżej zastanowimy się, czy w takim przypadku należy zamknąć księgi rachunkowe na dzień śmierci przedsiębiorcy i następnie na nowo otworzyć księgi rachunkowe przedsiębiorstwa w spadku.
Księgi rachunkowe przedsiębiorstwa w spadku i w jednoosobowej działalności gospodarczej
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości przepisy tejże ustawy mają zastosowanie do osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz przedsiębiorstw w spadku, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2 000 000 euro.
Jak wynika z powyższego, konsekwencją uzyskania przez osobę fizyczną określonych w przepisach ustawy o rachunkowości łącznych przychodów z prowadzonej działalności w kwocie określonej w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości jest obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, a nie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jeżeli taki przedsiębiorca umiera, może dojść do sukcesji praw oraz obowiązków, co regulowane jest przepisami Ordynacji podatkowej.
Należy zwrócić uwagę, że na podstawie art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobiercy przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, a na podstawie art. 97 § 1a Ordynacji przedsiębiorstwo w spadku wstępuje w takie prawa i obowiązki (z zastrzeżeniem, że dotyczy to wyłącznie praw i obowiązków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą).
Z powołanych przepisów wynika, że w przypadku śmierci przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą sukcesja podatkowa uzależniona jest od tego, czy ustanowiono zarządcę sukcesyjnego. Jeżeli taka sytuacja ma miejsce, to sukcesorem na mocy przepisów Ordynacji podatkowej jest przedsiębiorstwo w spadku. Prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego wykonuje w tym przypadku zarządca sukcesyjny. Natomiast gdy zarządcy sukcesyjnego nie ustanowiono, prawa i obowiązki przejmują spadkobiercy.
Zaznaczenia wymaga, że powołany powyżej art. 97 ustawy – Ordynacja podatkowa stanowi o prawach i obowiązkach spadkodawcy, które były związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, natomiast art. 97a dotyczy zobowiązań podatkowych przedsiębiorstwa w spadku.
Powracając do obowiązków związanych z prowadzeniem ksiąg rachunkowych, wskażmy, że zgodnie z art. 24a ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych dokonać zapisów dotyczących zdarzeń gospodarczych zaistniałych od otwarcia spadku.
Stosownie do art. 24a ust. 4a ww. ustawy, jeżeli w roku podatkowym, w którym zmarł przedsiębiorca, prowadził on księgi rachunkowe, przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane prowadzić te księgi do końca tego roku podatkowego.
Z kolei zgodnie z art. 24a ust. 4b ww. ustawy przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane prowadzić księgi rachunkowe w roku podatkowym następującym po roku, w którym zmarł przedsiębiorca, jeżeli przychody zmarłego przedsiębiorcy oraz przychody przedsiębiorstwa w spadku, za poprzedni rok podatkowy wyniosły łącznie w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości, tj. 2 000 000.
W myśl art. 24a ust. 4c ww. ustawy w kolejnych latach podatkowych przedsiębiorstwo w spadku jest obowiązane prowadzić księgi rachunkowe, jeżeli przychody przedsiębiorstwa w spadku za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości.
Z powyższego wynika, że w roku podatkowym, w którym zmarł przedsiębiorca, przedsiębiorstwo w spadku będzie prowadzić księgi podatkowe właściwe dla formy opodatkowania wybranej przez zmarłego przedsiębiorcę. Natomiast w kolejnym roku podatkowym przedsiębiorstwo w spadku będzie stosować przepisy obowiązujące innych podatników podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, z tym że do limitu przychodów, który obliguje do prowadzenia ksiąg rachunkowych, brane będą pod uwagę również przychody osiągnięte przez zmarłego przedsiębiorcę.
Kontynuacja prowadzenia ksiąg rachunkowych przez przedsiębiorstwo w spadku
Zgodnie ze zmienionym art. 12 ust. 2 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d, m.in.:
- na dzień kończący rok obrotowy;
- na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również jej sprzedaży, zakończenia likwidacji lub postępowania upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umorzenie;
- na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej;
- w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, tj. na dzień wpisu do rejestru tego połączenia;
- na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka, tj. na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia lub podziału;
- na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości;
- na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami
– nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.
Jednakże w myśl art. 12 ust. 3d ww. ustawy można nie zamykać ksiąg rachunkowych na dzień poprzedzający dzień otwarcia spadku w przypadku śmierci przedsiębiorcy przy założeniu, że działalność gospodarcza będzie kontynuowana przez przedsiębiorstwo w spadku.
Przepis ten wprowadza możliwość niezamykania ksiąg rachunkowych w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej z wykorzystaniem przedsiębiorstwa przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną po jego śmierci, tj. niezamykania na dzień poprzedzający dzień otwarcia spadku i nieotwierania ich na dzień otwarcia spadku. Jednocześnie w ramach kontynuowania działalności w tym szczególnym przypadku ustanowienie zarządu sukcesyjnego nie będzie powodować obowiązku zamknięcia i otwarcia ksiąg rachunkowych. W takim przypadku nie będzie występował również ustawowy obowiązek przeprowadzenia inwentaryzacji aktywów i pasywów oraz sporządzania sprawozdania finansowego jednostki.
W rezultacie wprowadzono możliwość niezamykania ksiąg, jeżeli działalność gospodarcza będzie kontynuowana przez przedsiębiorstwo w spadku.
Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 15 września 2022 roku (nr 0114-KDIP3-2.4011.527.2022.2.MG), jeżeli przedsiębiorca w roku podatkowym prowadził księgi rachunkowe, to przedsiębiorstwo w spadku ma obowiązek prowadzić te urządzenia księgowe, co nie oznacza, że kontynuuje prowadzenie tych samych ksiąg, które prowadził zmarły przedsiębiorca.
Przedsiębiorstwo w spadku kontynuuje zatem prowadzenie ksiąg rachunkowych w roku śmierci przedsiębiorcy. Wprowadzona zasada kontynuacji prowadzenia ksiąg oznacza zmniejszenie obciążeń administracyjnych dla podatnika, ponieważ przedsiębiorstwo w spadku nie musi zamykać ksiąg rachunkowych na dzień śmierci przedsiębiorcy.
