W majątku polikwidacyjnym mogą znajdować się nieruchomości, które uprzednio stanowiły środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej. Były przedsiębiorca, który planuje dokonać odpłatnego zbycia takiej nieruchomości, musi mieć na uwadze regulacje szczególne obowiązujące na gruncie podatku PIT. W niniejszym artykule przedstawimy najważniejsze regulacje biorące pod uwagę sprzedaż nieruchomości po zakończeniu działalności gospodarczej.
Ustalenie źródła przychodu w przypadku, kiedy planowana jest sprzedaż nieruchomości po zakończeniu działalności
Ustawa PIT określa kilka różnych źródeł przychodów. W zależności od dokonanego przyporządkowania danego przychodu inne będą reguły opodatkowania.
Nie ulega wątpliwości, że przychody wygenerowane w toku funkcjonowania przedsiębiorstwa są zaliczane do pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT).
Obszerny katalog przychodów zaliczanych do tego źródła zawarty jest w art. 14 ust. 2 ustawy PIT. W pkt 17 tego przepisu czytamy, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zalicza się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie.
W świetle powyższego przepisu samo otrzymanie składnika majątku na skutek likwidacji działalności gospodarczej nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT i jest zdarzeniem neutralnym podatkowo. Natomiast skutki w podatku dochodowym mogą powstać na etapie sprzedaży przez osobę fizyczną składników majątku pozostałych po likwidacji działalności gospodarczej.
Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości otrzymanej po likwidacji
Jednocześnie należy mieć na uwadze treść art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy PIT. Przepis ten podaje, że nie uważa się za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że przychody z odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku, a więc również środków trwałych, pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej, jeżeli zbycie to następuje przed upływem sześciu, lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie do dnia ich odpłatnego zbycia – stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Nie ma w tym przypadku znaczenia, że działalność gospodarcza została zlikwidowana i podatnik nie prowadzi aktywności gospodarczej. Nie jest też istotne to, w jaki sposób po zaprzestaniu wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej nieruchomość była wykorzystywana, tzn. czy była przedmiotem najmu prywatnego, czy też służyła celom osobistym właściciela. Kluczowy jest fakt, czy sprzedaż nieruchomości po zakończeniu działalności gospodarczej nastąpi przed upływem 6 lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zakończono działalność gospodarczą.
Przy ustaleniu źródła przychodu ze sprzedaży składników majątkowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej istotny jest okres, jaki upłynął pomiędzy datą likwidacji tej działalności a datą ich sprzedaży. Jeżeli okres ten nie przekracza sześcioletniego okresu, o którym mowa w ww. przepisach, to przychód uzyskany ze sprzedaży tych składników majątkowych stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
W zakresie formy opodatkowania sprzedaży nieruchomości już po likwidacji działalności gospodarczej warto sięgnąć do wyjaśnień zawartych w interpretacji Dyrektora KIS z 10 marca 2022 roku, nr 0115-KDIT2.4011.825.2021.2.HD, gdzie możemy przeczytać, że przepisy nie regulują tego, w jakiej formie należy opodatkować dochód ze źródła, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy, dlatego przyjmuje się, że w przypadku likwidacji działalności gospodarczej dochód z tytułu odpłatnego zbycia podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach stosowanych dla tej działalności gospodarczej w ostatnim roku jej prowadzenia.
Przykład 1.
Czy sprzedaż nieruchomości pozostałej po likwidacji działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu?
Osoba fizyczna na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywała środek trwały w postaci hali magazynowej zakupionej w 1999 roku. Działalność gospodarcza była opodatkowana na zasadach ogólnych według skali podatkowej. Działalność gospodarcza została zlikwidowana 1 grudnia 2019 roku. Podatnik sprzedał nieruchomość osobie prywatnej 20 lutego 2023 roku. W takim przypadku sprzedaż nieruchomości po zakończeniu działalności należy opodatkować podatkiem PIT i nie znajdzie tu zastosowania stawka podatku wynikająca z art. 30e ustawy PIT, tj. 19%.
Powstały w ten sposób przychód z odpłatnego zbycia należy zakwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkować według formy właściwej dla DG czy według skali podatkowej. To oznacza, że jeżeli podstawa opodatkowania przekroczy 120 000 zł, to stawka podatku wynosić będzie 32%.
Natomiast gdy okres ten przekracza sześć lat, o których mowa w ww. przepisach, to przychód uzyskany ze sprzedaży tych składników majątkowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W takim układzie sprzedaż jest wolna od podatku PIT.
Zasady ustalania dochodu ze sprzedaży nieruchomości pozostałej po likwidacji działalności gospodarczej
W zakresie przywołanego zagadnienia należy sięgnąć do treści art. 24 ust. 3b ustawy PIT. W świetle tego przepisu dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. a, jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami na nabycie zbywanych składników, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie.
Ustalony w ten sposób dochód należy opodatkować na zasadach stosowanych w trakcie prowadzonej wcześniej działalności gospodarczej (przy założeniu, że w dniu sprzedaży podatnik nie prowadzi nowej działalności).
Powyższy przepis wyraża regułę jednokrotnego zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych. Jeżeli dany wydatek został zaliczony do kosztów podatkowych w ramach działalności gospodarczej, to nie może być drugi raz uznany za koszt w momencie zbycia po likwidacji działalności gospodarczej.
Przykładowo wartość początkowa umorzona w ramach odpisów amortyzacyjnych przy prowadzeniu działalności gospodarczej nie może następnie obniżać przychodu ze zbycia majątku polikwidacyjnego.
W tym miejscu warto także przypomnieć, że zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy PIT w razie likwidacji działalności gospodarczej podatnik ma obowiązek sporządzić wykaz składników majątku na dzień jej likwidacji.
Wykaz ten zawiera m.in. takie dane jak: datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych.
