Przedsiębiorcy dobrze wiedzą, że w praktyce gospodarczej często dochodzi do korygowania faktur sprzedaży. Zdecydowaną większość tego typu dokumentów stanowią faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania, często określane mianem “in minus”. Zdarzają się jednak też przyczyny, których konsekwencją jest zwiększenie ceny. Jak zatem powinna zostać zewidencjonowana w ewidencji VAT sprzedawcy korekta faktury na plus (zwiększająca podstawę opodatkowania tzw. “in plus”)? Wyjaśniamy poniżej.
Korekta faktury na plus - niejednoznaczne stanowisko organów
Analizując dotychczas wydane interpretacje podatkowe można napotkać różnorodne stanowiska co do sposobu rozliczania korekt faktury “in plus”. Głównym problem podatników jest określenie prawidłowego terminu ujęcia faktury w rejestrze sprzedaży VAT
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji podatkowej z dnia 1 lutego 2013 r. o sygn. ITPP1/443-1364/12/MN stwierdził:
“Mając na uwadze opisane we wniosku okoliczności faktyczne sprawy oraz przywołany powyżej stan prawny należy stwierdzić, iż wskazanych przez Wnioskodawcę okoliczności, których wystąpienie powoduje konieczność dokonania korekty faktury in plus w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego, nie można, w ocenie tut. organu, uznać za nie dające się przewidzieć w momencie wystawiania faktur dokumentujących dostawę towarów przez Wnioskodawcę. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że po dokonanej sprzedaży Wnioskodawca ma świadomość, że mogą zajść przyczyny powodujące zmianę wynagrodzenia(...). W tym przypadku nie można zatem uznać, że przyczyną wystawienia faktur korygujących będą dodatkowe okoliczności, których nie można było przewidzieć w dniu wystawienia faktury pierwotnej, a które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, gdyż obie strony transakcji zdawały sobie sprawę z możliwości zmiany ceny wskutek wykonania analiz - w związku tym faktem - wystawienia przez Wnioskodawcę faktury korygującej po uzyskaniu od nabywcy informacji w tym zakresie.
W świetle powyższego stwierdzić należy, iż podatek należny wynikający z korekty faktury podwyższającej wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów, powinien być wykazany w okresie rozliczeniowym, w którym zostały rozliczone faktury pierwotne.”
Całkowicie odmienne stanowisko (korzystne dla podatników) zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 września 2013 r. o sygn. IPPP1/443-1599/11/13-5/S/EK, oznajmiając, że:
“Wnioskodawca będzie zobowiązany rozliczyć wystawione faktury korygujące zwiększające cenę w rozliczeniu za okres, w którym je wystawi. Przyczyna korekty bowiem powstała po wystawieniu faktur pierwotnych, a okoliczność podwyższenia ceny nie była znana w chwili wystawienia tych faktur tzn. gdy kontrahent nie spełnia warunków umowy i nie nadaje określonej liczby przesyłek, co powoduje zwiększenie ceny przesyłek. Tak więc obowiązek podatkowy z tytułu wystawienia faktury korygującej powstanie w rozliczeniu za okres, w którym faktura korygująca zostanie wystawiona. Wnioskodawca, w tak przedstawionym stanie faktycznym, nie będzie miał obowiązku rozliczać faktury korygującej zwiększającej cenę w miesiącu, w którym wykazał pierwotny obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia opisanej usługi. (...)”.
Do kwestii ewidencji korekty faktury na plus faktur odniósł się również WSA w Poznaniu w swoim wyroku z dnia 12 października 2011 r o sygn. akt I SA/Po 606/11, w którym stwierdził: “gdy nastąpi zmiana podstawy opodatkowania, podatnik nie koryguje >>wstecz<< rozliczenia podatku lecz czyni w rozliczeniu za okres, w którym uzyskał potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługi. Z kolei z brzmienia art. 29 ust. 4c ustawy o VAT wynika, że zasada, o której mowa wyżej znajduje odpowiednie zastosowanie w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna. Jednocześnie, w art. 86 ust. 10 a ustawy o VAT przyjęto zasadę, że w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę korektę faktury otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia. Z kolei w § 14 ust. 1 rozporządzenia z 2008 r. mowa jest ogólnie o tym, że >>fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktur<< .Brzmienie przytoczonych przepisów oznacza, że ustawodawca dopuszcza możliwość korekty podstawy opodatkowania i rozliczenia korekty w innym okresie rozliczeniowym niż okres, w którym powstał obowiązek podatkowy.
W ocenie Sądu przepisy należy interpretować w ten sposób, że termin rozliczenia przez sprzedawcę faktur korygujących zwiększających kwotę należnego podatku VAT uzależniony jest od okoliczności powodujących konieczność dokonania korekt faktur pierwotnych. W rozpatrywanej sprawie przyczynę korekty stanowił dodatek do cen towarów wypłacany na podstawie dodatkowego porozumienia między stronami. Zdarzenie to niewątpliwie nastąpiło po wystawieniu faktury pierwotnej i nie było znane w chwili jej wystawienia, dlatego też nie było podstaw do dokonania korekty deklaracji >>wstecz<<, skoro pierwotnie sporządzona faktura i deklaracja VAT były prawidłowe”.
Jak ewidencjonować korekty faktury “in plus” w ewidencjach sprzedawcy?
Jeżeli korekta faktury zwiększająca podstawę opodatkowania została wystawiona w związku z przyczyną powstałą po wystawieniu faktury pierwotnej (niemożliwą do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej), wówczas przedsiębiorca może zdecydować, aby ująć ją w rejestrze sprzedaży VAT w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona.
Natomiast w sytuacji gdy przyczynakorekty jest możliwa do przewidzenia już w momencie wystawienia faktury pierwotnej (czyli np. nastąpiła zwykł pomyłka lub podwyższenie ceny wynika z umowy), należy cofnąć się do okresu, w którym została rozliczona faktura pierwotna.
