W przypadku podatników podatku VAT, którzy jako formę rozliczenia wybrali metodę kasową, obowiązek podatkowy powstaje w momencie otrzymania zapłaty. Natomiast data wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż jest określana na zasadach ogólnych. W związku z tym powstaje pytanie, w jaki sposób ująć w ewidencji JPK VAT przypadek w sytuacji, gdy nastąpi korekta faktury sprzedaży przy metodzie kasowej przed otrzymaniem zapłaty.
Obowiązek podatkowy w przypadku metody kasowej
Tytułem wstępu wskażmy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT mały podatnik (zdefiniowany w art. 2 pkt 25 ustawy o VAT) może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny. Otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.
Wybór metody kasowej odbywa się po uprzednim zawiadomieniu na piśmie naczelnika urzędu skarbowego (aktualizacja zgłoszenia VAT-R) w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę.
Należy także zauważyć, że podatnik stosujący metodę kasową ma obowiązek wystawienia faktury. W tym zakresie trzeba wskazać, że zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT faktura wystawiana przez małego podatnika rozliczającego VAT metodą kasową powinna zawierać wyrazy „metoda kasowa”. Natomiast, jeżeli chodzi o termin wystawienia faktury, to w tym zakresie nie obowiązują żadne szczególne regulacje. Powoduje to, że stosujemy regułę ogólną wyrażoną w art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, gdzie czytamy, że fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę.
W dalszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 99 ust. 2 ustawy o VAT mali podatnicy, którzy wybrali metodę kasową, składają w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym kwartale. W tym miejscu należy jednak wskazać, że bez znaczenia dla kwestii ujęcia zdarzenia w ewidencji JPK pozostaje data dokonania dostawy towaru lub świadczenia usługi. Obowiązek podatkowy w ramach metody kasowej powstaje w dacie otrzymania zapłaty i to w tej dacie trzeba dokonać odpowiedniej adnotacji w JPK VAT.
Ponadto wskażmy, że jeżeli podatnik otrzymał część zapłaty, to obowiązek podatkowy powstaje w części proporcjonalnej. To z kolei powoduje, że dokonana sprzedaż może być wykazywana w kilku okresach rozliczeniowych.
Przykład 1.
Pan Roman prowadzący działalność gospodarczą wybrał metodę kasową w VAT. 25 września mężczyzna dokonał dostawy towaru o wartości 10 000 zł. Faktura sprzedaży została wystawiona 10 października. Pan Roman otrzymał od kupującego 2000 zł 25 września oraz 8000 zł 11 października. W jaki sposób powinien on ująć powyższe zdarzenie w ewidencji VAT?
Dla potrzeb ewidencyjnych nie ma znaczenia data dokonania dostawy towaru, ponieważ obowiązek podatkowy powstaje w dacie otrzymania całości lub części zapłaty. Powoduje to, że kwotę 2000 zł należy ująć w ewidencji za III kwartał, natomiast kwotę 8000 zł w ewidencji za IV kwartał.
Korekta faktury sprzedaży przy metodzie kasowej
Jak wynika z treści art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podstawa opodatkowania lub kwota podatku wykazana w fakturze uległa zmianie, należy wystawić fakturę korygującą.
Warto też przywołać treść art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, który podaje, że obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.
Z powołanych wyżej przepisów ustawy dotyczących faktur korygujących wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na jej treść lub okaże się, że zawiera ona błędy, podatnik, wystawia fakturę korygującą.
Zatem co do zasady korygowanie pierwotnie wystawionej faktury z przyczyn wskazanych wyżej powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura ta wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.
Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Warto też dodać, że możliwy jest przypadek, w którym pierwotnie wystawiona faktura zostanie skorygowana do zera. Będzie tak, jeżeli ostatecznie nie dojdzie do sprzedaży udokumentowanej pierwotnie wystawioną fakturą.
Korekta faktury sprzedaży przy metodzie kasowej przed otrzymaniem zapłaty
Przechodząc do wyjaśnienia zagadnienia przedstawionego na wstępie, należy wskazać, że bez znaczenia dla kwestii ewidencji JPK VAT będzie zarówno wystawienie faktury przez sprzedawcę, jak i ewentualna korekta tejże faktury (jeżeli zdarzenia te będą miały miejsce przed otrzymaniem zapłaty). Ponownie trzeba podkreślić, że kluczowe dla powstania obowiązku podatkowego w VAT przy metodzie kasowej jest otrzymanie całości lub części zapłaty.
Przykład 2.
Pan Robert, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wybrał metodę kasową w VAT, 30 września dokonał sprzedaży towaru na rzecz swojego kontrahenta. Rankiem tego dnia zaraz po podpisaniu umowy mężczyzna wystawił fakturę dokumentującą sprzedaż (z adnotacją „metoda kasowa”). Towar miał wyjechać do kontrahenta jeszcze tego samego dnia, jednak w magazynie wybuchł pożar, w wyniku czego cały towar uległ zniszczeniu. Strony rozwiązały umowę za porozumieniem stron 1 października. 2 października pan Robert wystawił korektę „zerującą”. Czy powyższe zdarzenie należy wykazać w ewidencji JPK VAT?
W opisanym przykładzie w ogóle nie doszło do powstania obowiązku podatkowego. Sprzedaż nie doszła do skutku, umowa została rozwiązana, a pan Robert nie otrzymał zapłaty. Brak otrzymania zapłaty oznacza, że nie powstaje obowiązek podatkowy, a zatem nie ma obowiązku ewidencjonowania tego zdarzenia w JPK VAT.
Reasumując powyższe, należy wskazać, że w przypadku metody kasowej okolicznością determinującą wszelkie obowiązki – zarówno materialne, jak i formalne – związane są z otrzymaniem zapłaty. Jeżeli nie dochodzi do otrzymania należnego wynagrodzenia, to nie pojawia się obowiązek podatkowy u małego podatnika VAT.
