Zgodnie z tym, co zostało napisane w poprzednich częściach cyklu, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, tj.: osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna będąca usługobiorcą usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Zapraszamy do zapoznania się z kolejną częścią cyklu o imporcie i eksporcie, poświęconą temu, co każdy przedsiębiorca powinien wiedzieć właśnie na temat importu usług.
Miejsce świadczenia usług
Przy imporcie usługi najważniejszą kwestią, zaważającą na sposobie jej rozliczenia jest miejsce jej świadczenia. Należy tu zwrócić uwagę na fakt, iż zależy ono od tego, czy usługobiorcą jest podatnik, czy podmiot niebędący podatnikiem.
Co do zasady, usługi świadczone na rzecz podatników, opodatkowanie są w miejscu, gdzie nabywca posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). Nie jest to jednak sztywna zasada, bowiem w przepisach znajduje się wiele wyjątków (np. w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy).
W przypadku, gdy usługobiorca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, wówczas uznaje się, że miejscem opodatkowania usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3).
Natomiast w przypadku usług świadczonych na rzecz podmiotów nie będących podatnikami, opodatkowane są one w miejscu, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Jednak również od tej zasady ogólnej ustawodawca przewidział szereg wyjątków (art. 28c ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy).
Jeżeli usługodawca świadczy usługi ze stałego miejsca prowadzonej działalności znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia usług jest jego stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28c ust. 2).
Gdyby jednak usługodawca nie posiadał siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem opodatkowania wykonanej usługi będzie miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28c ust. 3).
Kim jest usługobiorca krajowy?
Za podatnika w imporcie usług uważa się usługobiorcę krajowego. Zgodnie z ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez tych podmiotów mających siedzibę działalności lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium Polski.
Usługobiorca krajowy będzie podlegał opodatkowaniu VAT od importowanych usług, jeżeli zostaną spełnione wszystkie warunki niezbędne do stwierdzenia, że miał miejsce import usług.
Upraszczając zawiły język podatkowy, jeżeli usługi świadczone są przez podmioty mające siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności poza terytorium kraju, a nabywcą jest polski podatnik, wówczas z tytułu nabywania tych usług podatnikiem jest podmiot polski.
Po nowelizacji ustawy o VAT, od 1 kwietnia 2013 r., zgodnie z nowym brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione będą następujące warunki:
- usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
- usługobiorcą będzie:
- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
- w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
Należy zauważyć również, że osoba prawna niebędąca podatnikiem jest zobowiązana do rozliczenia podatku zarówno wtedy, gdy będzie zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4 jako podatnik VAT UE, jak i wtedy, gdy będzie ciążył na niej taki obowiązek, ale rejestracji nie dokona.
Określenie momentu powstania obowiązku podatkowego
Kwestia powstania obowiązku podatkowego przy imporcie usług jest zbliżona do usług świadczonych przez podmioty krajowe.
Moment powstania obowiązku podatkowego przy tego typu transakcjach reguluje art. 19 ust. 19 ustawy o VAT. Co do zasady powstaje on z chwilą wykonania usługi, a w przypadku gdy świadczenie usługi powinno być potwierdzone fakturą - z chwilą jej wystawienia, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wykonania usługi.
Jeżeli przed wykonaniem usługi nabywca uiszcza zaliczkę - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej uiszczenia. W przepisach znajdują się również niektóre szczególne przypadki powstania obowiązku podatkowego, w których powstaje on na takich samych zasadach jak w obrocie krajowym (usługi telekomunikacyjne, usługi sanitarne, wywóz śmieci, komunikacji miejskiej, najem i dzierżawa itd.).
W przypadku, gdy w związku ze świadczeniem ww. usług ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, obowiązek podatkowy należy wykazywać z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, aż do momentu zakończenia świadczenia tych usług (art. 19a ust. 1 ustawy).
Natomiast w sytuacji, gdy usługi te są świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok i w związku z ich świadczeniem w danym roku nie upłyną terminy rozliczeń lub płatności, obowiązek podatkowy powstaje z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług (art. 19a ust. 2 ustawy).
Podstawa opodatkowania
W związku z tym, iż często to właśnie nabywca zobowiązany jest do opodatkowania otrzymanej usługi, warto zastanowić się nad tym, co stanowi podstawę opodatkowania. Otóż zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy o VAT, w imporcie usług podstawą opodatkowania jest kwota, którą usługobiorca zobowiązany jest zapłacić.
W sytuacji, gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zwiększa ona wartość celną importowanego towaru- nie jest rozliczana jako import usług.
Kurs walut przy określaniu podatku należnego w imporcie usług
Podobnie jak w przypadku innych transakcji z zagranicznymi kontrahentami, również w przypadku importu usług, żeby prawidłowo obliczyć VAT, należy zastosować kurs średni waluty z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego moment powstania obowiązku podatkowego (art. 31a ust. 1 ustawy)..
W przypadku importu usług należy stosować odpowiednio kurs średni NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego lub jeżeli zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy można wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, wówczas średni kurs NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury (art. 31a ust. 2 ustawy).
Dokumentowanie, ewidencjonowanie i wykazywanie w deklaracji importu usług
Dostawca usługi powinien wystawić fakturę sprzedaży, która może nieznacznie różnić się od standardowych dokumentów. W związku z tym, iż rozliczenie podatku ciąży po stronie odbiorcy usługi, dostawca wystawia fakturę w kwocie netto, zgodnie z zasadami obowiązującymi w kraju, w którym ma siedzibę, w języku obcym i obcej walucie. Stawka VAT stosowana w takim wypadku to “np”.
Odbiorca usługi w celu rozliczenia transakcji może sporządzić fakturę wewnętrzną (od 2014 roku dokumenty ten zostanie zlikwidowany, obecnie podatnik może sporządzać tego typu dokumenty) do otrzymanej faktury zakupu. Dokument ten służy do rozliczenia podatku VAT.
Jeżeli faktura zakupu wystawiona jest w walucie obcej, to w pierwszej kolejności na fakturze wewnętrznej dokonujemy przeliczenia waluty obcej na PLN, zgodnie z zasadami opisanymi wyżej. Wyliczona kwota stanowi wartość netto faktury wewnętrznej, do której należy doliczyć VAT, wynikający z odpowiedniej dla danej usługi stawki.
Rozliczenie zakupu wynikającego z importu usług należy ująć w deklaracji VAT-7/ VAT-7K.
Import usług a zwolnienie podmiotowe z VAT
Co ważne, również przedsiębiorcy korzystający ze zwolnień z VAT lub rezygnujący z rejestracji jako podatnicy VAT muszą rozliczyć podatek od towarów i usług związany z importem. Niestety, nie mają możliwości obniżenia podatku należnego, a co za tym idzie wyliczony podatek muszą w całości wpłacić do urzędu skarbowego.
Również przedsiębiorca niebędący podatnikiem VAT może wystawić fakturę wewnętrzną, na której do kwoty netto z faktury od zagranicznego kontrahenta dolicza podatek VAT, zgodnie ze stawką określoną w polskich przepisach. Ponieważ jednak nie składa deklaracji VAT-7 lub VAT-7K, musi rozliczyć się z naliczonego podatku składając przeznaczoną do tego deklarację VAT-9M. Tę deklarację należy złożyć w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę.
