Wierzytelności trudne to takie prawa majątkowe, które niełatwo wyegzekwować od dłużnika. W pewnych sytuacjach dużo korzystniejsze staje się zatem sprzedanie wierzytelności innemu podmiotowi. W naszym artykule zastanowimy się, jakie skutki na gruncie podatku VAT wywoła zarówno nabycie, jak i sprzedaż wierzytelności trudnych.
Sprzedaż wierzytelności w świetle prawa cywilnego
Wierzytelność jest prawem majątkowym.
Zgodnie z art. 509 § 1 kc wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.
Stosownie do art. 510 § 1 kc umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi ją na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Wierzytelność rozumiana jako prawo majątkowe może zatem zostać przeniesiona na inną osobę. W wyniku tego przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi prawa przechodzą na nabywcę wierzytelności. Stosunek prawny pozostaje bez zmian, natomiast zmianie ulega wyłącznie wierzyciel.
Nowy „właściciel” wierzytelności może dochodzić od dłużnika spełnienia świadczenia wynikającego ze stosunku zobowiązaniowego na jego rzecz.
W wyniku przelewu przechodzi zatem na nabywcę ogół praw przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi. Przelew taki może mieć postać zarówno odpłatną, jak i nieodpłatną.
Sprzedaż wierzytelności trudnych wyjaśnijmy na podstawie następującego przykładu:
Podatnik A sprzedał podatnikowi B towar o wartości 10 000 zł. Podatnik B nie zapłacił za towar. Podatnik A jest wierzycielem, a podatnik B jest dłużnikiem. Wierzytelność ma charakter trudny, ponieważ wierzyciel nie może wyegzekwować tej kwoty od dłużnika. Podatnik A postanowił sprzedać podatnikowi C wierzytelność za kwotę 8000 zł. W takim przypadku wierzycielem staje się podatnik C, natomiast dłużnikiem jest nadal podatnik B.
Sprzedaż wierzytelności a dostawa towarów na gruncie podatku VAT
Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Jak podaje art. 2 pkt 6 ustawy VAT, towarem są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.
Tymczasem wierzytelność jest prawem majątkowym. Oznacza to, że nie jest towarem, co prowadzi do wniosku, że jej sprzedaż nie stanowi odpłatnej dostawy towarów.
Sprzedaż wierzytelności a odpłatne świadczenie usług w VAT
Przeniesienie praw wynikających z wierzytelności za wynagrodzeniem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT.
Na zagadnienie trzeba spojrzeć z perspektywy nabywcy wierzytelności. Otóż do świadczenia usługi dochodzi już w momencie zakupu wierzytelności. Nie ma znaczenia, czy nabycie zostało dokonane w celu samodzielnego wyegzekwowania wierzytelności, czy też w celu dalszej odsprzedaży. Nie ma to w tym przypadku większego znaczenia, ponieważ zakup wierzytelności trudnych sam w sobie jest usługą
Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza wyrok TSUE z 27 października 2011 roku (C-93/10), gdzie wskazano, że zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem).
Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Co istotne, taka usługa podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.
Zwróćmy zatem uwagę na dość nietypową sytuację, w której to nabywca świadczy usługę na rzecz zbywcy.
Konieczne jest także przeanalizowanie wspomnianej cechy odpłatności usługi.
Tutaj ważne staje się sięgnięcie do treści wyroku NSA z 19 marca 2012 roku (I FPS 5/11). W uzasadnieniu możemy przeczytać, że nabycie na własne ryzyko wierzytelności trudnej po cenie niższej od jej wartości nominalnej nie będzie mogła być zakwalifikowana jako usługa, ze względu na fakt, że w takim przypadku nie mamy do czynienia ze zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie.
Przykład 1.
Podatnik nabywa od wierzyciela wierzytelności trudne, wobec których dotychczasowe czynności windykacyjne nie przyniosły rezultatu. Wartość nominalna wierzytelności to 10 000 zł. Podatnik nabywa je po cenie 8000 zł. Będzie zarabiał z windykacji na nadwyżce ponad cenę zakupu. W takich okolicznościach nie otrzymuje on od wierzyciela żadnego wynagrodzenia, ponieważ różnica między wartością nominalną wierzytelności (10 000 zł) a ceną ich sprzedaży (8000 zł) będzie odzwierciedlała ich rzeczywistą ekonomiczną wartość w chwili sprzedaży, z uwzględnieniem wątpliwych perspektyw na ich spłatę oraz zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.
W powyższym układzie nie mamy zatem do czynienia z odpłatnością. Skoro tak, to opisana sprzedaż wierzytelności nie jest odpłatnym świadczeniem usług, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Jak widać z przedstawionych regulacji, istotne jest, aby cena zakupu nie przekraczała wartości nominalnej wierzytelności trudnych.
Taki sposób rozumowania przepisów potwierdzają również organy podatkowe, czego przykładem może być treść interpretacji Dyrektora KIS z 26 września 2019 roku (nr 0114-KDIP4.4012.501.2019.4.AS). W piśmie tym czytamy, że w przypadku zbycia wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy wierzytelności. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności – niezależnie od tego, czy jest to wierzytelność własna, czy nabyta – jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.
W konsekwencji dalsza sprzedaż wierzytelności nabywanych przez podatnika nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT u nabywcy.
W świetle przedstawionych wyjaśnień możemy zatem wskazać, że zarówno nabycie, jak i sprzedaż wierzytelności trudnych mogą być transakcją w ogóle niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Końcowo możemy także dodać, że również windykacja przez nabywcę wierzytelności trudnej we własnym imieniu i na własny rachunek nie stanowi świadczenia usług, ponieważ jest to przejaw wykonywania prawa własności w stosunku do nabytej wierzytelności. Również taka sytuacja nie będzie zatem podlegać opodatkowaniu VAT.
