Regulacje dotyczące skorzystania z tzw. ulgi na złe długi przez sprzedawcę zostały zawarte w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług. Aktualne jego brzmienie jest nieco odmienne od tego, które obowiązywało do końca roku 2012. Skorzystanie z ulgi na złe długi w roku 2012 i późniejsze zbycie należności, której ulga dotyczyła rodzi odpowiednie skutki prawne, o których mowa poniżej.
Czy “powrotna” korekta VAT jest konieczna?
Zdecydowana większość wyroków i interpretacji podatkowych, mówi o konieczności dokonania “powrotnej” korekty podatku VAT należnego w przypadku skorzystania przez przedsiębiorcę z ulgi na złe długi.
Przekonanie takie zaprezentował WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 lutego 2012 r. o sygn. akt I SA/Kr 2114/11:
“(...) Jeśli zatem podatnik-sprzedawca otrzyma należność, która wcześniej została odpisana jako nieściągalna i względem której została dokonana korekta podatku w ramach ulgi na złe długi (a tak się stało w sprawie) wówczas ma on obowiązek odpowiednio zwiększyć podatek należny. Obowiązek ten wynika z przepisu art. 89a ust. 4 u.p.t.u. Dotyczy to należności stanowiącej obrót, od którego powstał podatek należny, względem którego dokonano wcześniej korekty w ramach ulgi na złe długi. Przepis stanowi o uregulowaniu należności w jakiejkolwiek formie. Nie ma znaczenia, kto ureguluje należność, więc obowiązek zwiększenia podatku należnego powstanie także w przypadku uregulowania należności przez osobę trzecią.(...)”.
Jednak wśród nich można napotkać i takie, które wskazują, że dokonanie korekty nie jest konieczne. Takie stanowisko zostało przyjęte przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 29 czerwca 2012 r. o sygn. akt III SA/Wa 2690/11:
“(...)Zbycie zatem wierzytelności na rzecz osoby trzeciej, wobec której podatnik skorzystał z ulgi na tzw. złe długi, przewidzianej w treści art. 89a ust. 1 u.p.t.u. nie generuje po stronie zbywcy (podatnika - sprzedawcy - wierzyciela) obowiązku dokonania korekty zwiększającej, o której mowa w art. 89a ust. 4 u.p.t.u.(...)”.
Warto podkreślić, że oba powyżej przytoczone wyroki nie są prawomocne i zostały wydane w sprawach indywidualnych, co oznacza, że nie mogą stanowić ogólnej wykładni prawa.
Ustalenie wartości “powrotnej” korekty podatku VAT należnego
W przypadku ustalenia wartości “powrotnej” korekty podatku VAT należnego w ramach skorzystania przez podatnika z ulgi na złe długi, także można spotkać się z dwoma stanowiskami.
Pierwsze z nich, najczęściej stawiane przez organy podatkowe, mówi o tym, że korekcie podlega jedynie ta część, która została uzyskana w związku ze sprzedażą wierzytelności. Taki pogląd przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji o sygn. ILPP2/443-962/12-2/EN z dnia 12 grudnia 2012 r.:
“(...)Reasumując Spółka, która dokona zbycia wierzytelności na rzecz podmiotu trzeciego i otrzyma od niego z tego tytułu jej wartość lub część tej wartości, a wierzytelność ta uprzednio została objęta korektą podatku należnego (jako wierzytelność, której nieściągalność została uprawdopodobniona), będzie zobowiązana do zwiększenia podatku należnego w części uzyskanej ze sprzedaży wierzytelności.(...)”.
Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 15 marca 2013 r. o numerze IBPP2/443-1257/12/WN:
”(...)skoro Wnioskodawca zbył na rzecz podmiotu trzeciego wierzytelność (za cenę niższą od wartości nominalnej), w odniesieniu do której skorzystał uprzednio z regulacji prawnej przewidzianej art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, zatem zgodnie z przywołanym wcześniej przepisem ust. 4 tegoż artykułu, zobowiązany jest do dokonania, w rozliczeniu podatku VAT za okres, w którym nastąpiło ww. zbycie, korekty (powiększenia) kwoty podatku należnego o wartość podatku należnego odnoszącego się do części zbytej wierzytelności, tj. w tym przypadku do części uzyskanej ze sprzedaży wierzytelności w kwocie 70 000 zł.(...)”.
Drugie stanowisko jest stanowiskiem odosobnionym, które de facto zostało przyjęte w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lipca 2013 r. o sygn. IPPP3/443-474/13-2/MKw:
“(...) Z kolei odnosząc się do kwestii obowiązku korekty podatku należnego po sprzedaży należności objętych uprzednio korektą w odniesieniu do kwoty, którą uzyskano ze sprzedaży należności, stwierdzić należy, iż w przypadku gdy podatnik (wierzyciel) skorzystał z ulgi za złe długi zgodnie z art. 89a ustawy, a następnie dokona zbycia wierzytelności (należności), to zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy obowiązany będzie do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność ta została uregulowana lub zbyta. (...)
W tej sytuacji powstaje obowiązek złożenia stosownej korekty po zbyciu wierzytelności (należności), polegającej na zwiększeniu kwoty podatku należnego w wysokości dokonanej wcześniej korekty podatku VAT. Jak już wcześniej wskazano nie ma znaczenia po jakiej cenie ta wierzytelność została zbyta. Podatnik zbywając wierzytelność przestaje być wierzycielem, gdyż prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi w zakresie sprzedanej wierzytelności przechodzą na nabywcę wierzytelności. (...)”
Stanowiska organów podatkowych nie są jednoznaczne w związku z czym trudno wyraźnie stwierdzić, które z nich będzie przeważało w przyszłych interpretacjach.
