Przedsiębiorca dokonujący czynności na podstawie umowy o współpracę z zagranicznym kontrahentem może dla celów skutecznego prowadzenia działalności wynajmować sprzęt komputerowy. W tym zakresie warto zatem przeanalizować, czy wynajem laptopa od zagranicznej firmy spowoduje po stronie polskiego podatnika konieczność zastosowania przepisów stanowiących o podatku u źródła.
Regulacje dotyczące poboru podatku u źródła
Zastanawiając się nad kwestią poboru podatku u źródła, w pierwszej kolejności wskażmy, że nierezydenci – czyli podmioty niemające miejsca zamieszkania ani siedziby na terenie RP – podlegają opodatkowaniu w RP wyłącznie od dochodów osiąganych na terenie Polski. W tej kategorii mieszczą się przychody z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.
W praktyce bardzo trudno byłoby organom podatkowym egzekwować należność podatkową od nierezydentów, w związku z czym wprowadzono instytucję poboru podatku u źródła, która w założeniu oznacza, że to podmiot wypłacający wynagrodzenie pobiera podatek dochodowy i wpłaca go do właściwego urzędu skarbowego, a podmiot zagraniczny otrzymuje wynagrodzenie pomniejszone o kwotę pobranego podatku.
Przechodząc na grunt podatku dochodowego, wskażmy, że zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT podatek dochodowy od uzyskanych na terenie RP przez nierezydentów przychodów z działalności wykonywanej osobiście oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu podatek w wysokości 20% przychodu (podatek u źródła).
Jednocześnie, jak stanowi art. 29 ust. 2 ustawy PIT, przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.
Większość zawartych przez Polskę umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawiera zapisy wskazujące na niższe stawki podatku u źródła. Przykładowo umowa z Maltą określa, że stawka ta wynosi 5% od zależności licencyjnych (art. 12 ust. 2 umowy).
Stosownie do art. 12 ust. 3 umowy z Maltą określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności otrzymywane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania wszelkich praw autorskich, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego bądź za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego czy za informacje (know-how) związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.
Wynajem laptopa od zagranicznej firmy
Zarówno ustawa PIT, jak i umowy międzynarodowe wskazują, że podatek u źródła obejmuje m.in. wynagrodzenie dotyczące użytkowania urządzenia przemysłowego. W związku z tym pojawia się pytanie, czy laptop spełnia to kryterium i w konsekwencji, czy do użytkowania laptopa na podstawie umowy najmu znajdzie zastosowanie przepis o poborze podatku u źródła.
Żaden przepis nie definiuje pojęcia „urządzenie przemysłowe”, dlatego też w tym zakresie konieczne będzie sięgnięcie do orzecznictwa sądowego, które daje pewne wskazówki.
W wyroku NSA z 18 maja 2018 roku (II FSK 1394/16) czytamy, że posiłkując się definicjami ze słowników języka polskiego, „urządzenie przemysłowe” to takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się z tą dziedziną. Komputer ze swej istoty przeznaczony jest do przetwarzania i porządkowania danych, co umożliwia mu kontrolę nad innymi urządzeniami. Jego zastosowanie jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Komputery będące systemami wbudowanymi i sterujące urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle mogą być częścią składową urządzenia przemysłowego.
Można również posiłkować się wyjaśnieniami zawartymi w wyroku NSA z 18 maja 2017 roku (II FSK 1204/15), gdzie w uzasadnieniu prawnym sąd wskazał, że każde urządzenie przemysłowe jest urządzeniem ułatwiającym pracę, ale nie każde urządzenie ułatwiające pracę jest urządzeniem przemysłowym. Opodatkowanie należności licencyjnych zdeterminowane jest zasadniczym przeznaczeniem urządzeń danego typu – pozwalającym na kwalifikację jako urządzenia przemysłowe – a nie możliwością wykorzystania w działalności podatnika.
Powyższe oznacza, że przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego, opierając się na aspekcie funkcjonalnym. Należy dokonać oceny, czy przedmiotowy laptop jest przeznaczony do procesu produkcji.
Nie ulega wątpliwości, że sprzęt komputerowy, który służył nie do bezpośredniej obsługi procesu produkcji przemysłowej, lecz wykorzystywany jest do prac biurowych mających względem właściwego przedmiotu działalności gospodarczej znaczenie jedynie pomocnicze, nie jest urządzeniem przemysłowym. Opodatkowanie podatkiem u źródła zdeterminowane jest zasadniczym przeznaczeniem urządzeń danego typu – pozwalającym na kwalifikację jako urządzenia przemysłowe – a nie możliwością wykorzystania w działalności podatnika.
Przykład 1.
Pani Teresa prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą zawarła umowę o współpracy z firmą z Niemiec. Zakres jej obowiązków obejmuje świadczenie usług księgowych oraz przetwarzania danych. Ponadto wynajęła ona od kontrahenta laptop, który służy jej do wykonywania zleconych czynności. Czy wynajem laptopa od zagranicznej firmy zobowiązuje Panią Teresę do zapłaty podatku u źródła?
W tym okolicznościach nie można stwierdzić, że laptop spełnia kryterium urządzenia przemysłowego. Jest wykorzystywany do prac pomocniczych i nie ma związku z produkcją. W związku z tym nie pojawia się podatek u źródła.
Przykład 2.
Pan Tadeusz prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą zawarł umowę o współpracy z firmą z Malty. Zakres jej obowiązków obejmuje zarządzanie procesem produkcji poprzez sterowanie maszynami. Ponadto pan Tadeusz wynajął od kontrahenta laptop, który służy mu do wykonywania zleconych czynności. Czy w tym przypadku jest zobowiązany do poboru podatku u źródła?
Biorąc pod uwagę aspekt funkcjonalny, w tym wypadku możemy mówić o użytkowaniu urządzenia przemysłowego, ponieważ komputer jest bezpośrednio związany z procesem produkcji. Pan Tadeusz jest zatem zobowiązany do potrącenia 20-procentowego podatku u źródła od wypłaconego za wynajem laptopa, chyba że kontrahent przedstawi maltański certyfikat rezydencji podatkowej. W takim przypadku stawka podatku spada do 5%.
W przedstawionych zagadnieniu kluczowe jest określenie, czy laptop spełnia warunki do uznania go za urządzenie przemysłowe. Wyjaśnienie tej kwestii będzie się jednak odbywać na podstawie okoliczności danej sprawy, a więc decydujący będzie dany stan faktyczny.
