Agio, czyli nadwyżka wartości wkładu wniesionego do spółki ponad nominalną wartość objętych udziałów lub akcji, jest powszechnym zjawiskiem w różnego rodzaju spółkach kapitałowych. Czym jest agio i jak wygląda jego rozliczenie w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością?
Agio w spółce z o.o. – ujęcie w księgach rachunkowych
Zgodnie z art. 154 ust. 3 ustawy Kodeks spółek handlowych udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli natomiast udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Jeżeli mamy do czynienia z nabyciem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością „po cenie wyższej niż ich cena nominalna, to występuje wówczas agio”. Agio określane jest jako nadwyżka ceny nabycia udziałów ponad wartość nominalną tych udziałów.
Bez względu na wysokość faktycznie wpłaconych środków pieniężnych lub wniesionych aportów do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mających na celu pokrycie objętego przez wspólnika udziału bądź udziałów w spółce z o.o. na kapitał zakładowy przekazywana jest wyłącznie ta część wniesionych wkładów pieniężnych lub aportów, która odpowiada „wartości nominalnej udziałów” objętych przez danego wspólnika. Nadwyżka ponad tę wartość zostaje przekazana na kapitał zapasowy spółki. Agio w księgach rachunkowych ujmuje się na zwiększenie kapitału zapasowego spółki następującym zapisem:
- Wn konto 243 „Rozrachunki z udziałowcami” (w analityce: Konto imienne wspólnika),
- Ma konto 811 „Kapitał (fundusz) zapasowy”.
Agio w bilansie
Kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest funduszem wykazywanym jako odrębna pozycja w pasywach bilansu spółki. W bilansie sporządzanym według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości agio ujęte w księgach rachunkowych na koncie 811 „Kapitał (fundusz) zapasowy” prezentuje się w pasywach w pozycji A.II. „Kapitał (fundusz) zapasowy”. Dodatkowo kwotę agio wyodrębnia się także w wierszu do tej pozycji „nadwyżka wartości sprzedaży (wartości emisyjnej) nad wartością nominalną udziałów (akcji)”.
Agio - czyli nadwyżka wartości aportu nad wartością nominalną wydanych udziałów
Zgodnie z art. 158 ust. 1 ustawy ksh, jeżeli wkładem do spółki w celu pokrycia udziału ma być w całości albo w części wkład niepieniężny (aport), umowa spółki powinna szczegółowo określać przedmiot tego wkładu oraz osobę wspólnika wnoszącego aport, jak również liczbę i wartość nominalną objętych w zamian udziałów. Wnoszone do spółki z o.o. wkłady niepieniężne są wyceniane przez wspólników, przy czym przedmiot aportu wycenia się w wartości wynikającej z umowy o wnoszonym aporcie. Co do zasady przedmiot wkładu niepieniężnego jest wyceniany i podawany w umowie w wartości rynkowej. Spółka z o.o. przyjmująca aport co do zasady składniki aktywów i pasywów wycenia w wartości godziwej, przy czym za wartość godziwą przyjmuje się kwotę, za jaką dany składnik aktywów mógłby zostać wymieniony, a zobowiązanie uregulowane na warunkach transakcji rynkowej, pomiędzy zainteresowanymi i dobrze poinformowanymi, niepowiązanymi ze sobą stronami (art. 28 ust. 6 UoR).
Jak już zostało wspomniane, udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej, a w razie sytuacji odwrotnej, czyli jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę odnosi się na kapitał zakładowy zapasowy.
Przykład 1.
15 grudnia 2024 roku zarejestrowano spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której działalność koncentruje się na wynajmie nieruchomości komercyjnych oraz inwestycjach w rozwój nowoczesnych przestrzeni biurowych. Zgodnie z umową spółki jeden ze wspólników – pan Jan – wniósł jako aport na pokrycie udziałów nieruchomość położoną w centrum miasta. Nominalna wartość udziałów, które objął on w zamian za aport, wynosi 700 000 zł. Natomiast wartość godziwa wniesionej nieruchomości, zgodnie z wyceną rzeczoznawcy majątkowego, to 1 200 000 zł. Dzięki wniesieniu aportu w postaci nieruchomości spółka uzyskała kluczowy składnik majątku, który umożliwi szybkie rozpoczęcie działalności i realizację planów rozwoju w sektorze nieruchomości komercyjnych. Jak powinna przebiegać ewidencja w księgach rachunkowych? Zgodnie z przepisami ustawy ksh kwota odpowiadająca wartości nominalnej udziałów powinna zostać zaliczona na kapitał zakładowy spółki, natomiast powstałe agio, czyli nadwyżka w wysokości 500 000 zł (1 200 000 zł – 700 000 zł), powinna zostać przekazana na kapitał zapasowy spółki.
Nieruchomość wniesiona jako aport na pokrycie udziałów (1 200 000 zł):
- Wn konto 010 „Środki trwałe”,
- Ma konto 243 „Rozrachunki z udziałowcami” (w analityce: Konto imienne wspólnika).
Wartość nominalna udziałów wydanych w zamian za aport (700 000 zł):
- Wn konto 243 „Rozrachunki z udziałowcami” (w analityce: Konto imienne wspólnika),
- Ma konto 800 „Kapitał zakładowy”.
Agio, czyli nadwyżka wartości aportu nad wartością nominalną wydanych udziałów (500 00 zł):
- Wn konto 243 „Rozrachunki z udziałowcami” (w analityce: Konto imienne wspólnika),
- Ma konto 811 „Kapitał (fundusz) zapasowy”.
Agio a CIT
W sytuacji, gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymuje od wspólników środki pieniężne lub niepieniężne przekraczające nominalną wartość obejmowanych udziałów, pojawia się pytanie, czy taka nadwyżka (agio) nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT). Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych nadwyżka uzyskana przez spółkę z o.o. ponad wartość nominalną udziałów przekazana na fundusz zapasowy spółki nie stanowi dla spółki przychodu podatkowego. Dotyczy to zarówno agio powstałego w wyniku wniesienia wkładów pieniężnych, jak i agio powstałego w wyniku wniesienia aportu (wkładu niepieniężnego).
Fragment uzasadnienia interpretacji indywidualnej (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.229.2023.1.KM) z 17 maja 2023 roku wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie opodatkowania podatkiem CIT nadwyżki wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych udziałów spółki przekazanej na kapitał zapasowy: „W niniejszej sprawie podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowi cytowany powyżej art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Artykuł 12 ust. 4 pkt 11 ww. ustawy odwołuje się wprost do »kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów«. Przepis ten wskazuje więc, że wyłączone z opodatkowania jest zarówno agio pieniężne, jak i agio aportowe. Zatem w przypadku, gdy powstałe agio, czyli nadwyżka ponad wartość nominalną udziałów otrzymanych przy ich wydaniu, która zostanie w całości przekazana na kapitał zapasowy spółki – zgodnie z art. 154 § 3 k.s.h. – nie będzie ona zaliczana do przychodów tej spółki.
Reasumując, nadwyżka uzyskana przez spółkę ponad wartość nominalną wydanych udziałów przekazana na kapitał zapasowy – w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – nie będzie zaliczana do przychodów tej spółki”.
