Przedsiębiorcy chcący zatrzymać wartościowych pracowników w firmie stosują różnego rodzaju benefity, jednym z nich jest sfinansowanie ubezpieczenia. Zapewnienie pracownikom ubezpieczenia ma na celu m.in. zachowanie ich zadowolenia z pracy, motywację do angażowania się w wykonywanie obowiązków pracowniczych, a także dbanie o dobry wizerunek pracodawcy. Czy wydatki na ubezpieczenie pracowników i zleceniobiorców podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy?
Czy koszty pracownicze podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów?
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Analogiczne zapisy znajdziemy art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Co do zasady koszty pracownicze zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów. Na koszty pracownicze składają się nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, ale także wszelkiego rodzaju nagrody, premie, diety, inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia medyczne oraz inne wydatki na rzecz pracowników, pod warunkiem, że wydatki te spełniają ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów, a więc zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie zostały wyszczególnione w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów.
Ubezpieczenie dla pracowników i zleceniobiorców a koszty podatkowe
Na mocy art. 23 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz w dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:
- wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
- możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
- wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.
Analogiczne zapisy możemy znaleźć w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Generalną zasadą jest zatem, że składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, poza wyjątkami wskazanymi w ustawie.
Kosztem uzyskania przychodów mogą być zatem składki opłacone przez pracodawcę z tytułu umów:
Działu I (ubezpieczenia na życie):
- ubezpieczenia na życie,
- ubezpieczenia na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym,
- ubezpieczenia wypadkowego i chorobowego, jeśli są uzupełnieniem ubezpieczenia na życie, posagowego, zaopatrzenia dzieci, na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym oraz rentowego;
Działu II (ubezpieczenia osobowe oraz majątkowe):
- ubezpieczenia wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (świadczenie jednorazowe, świadczenia powtarzające się, połączone świadczenie jednorazowe i powtarzające się, przewóz osób),
- ubezpieczenia choroby (świadczenia jednorazowe, świadczenia powtarzające się, świadczenia kombinowane).
Jak widzimy, wyjątki wskazane w ustawie odnoszą się do grup ryzyka dotyczących ubezpieczeń na życie i ubezpieczeń wypadkowych i chorobowych. Do wyjątków wskazanych przez ustawodawcę wśród składek na ubezpieczenie mogących stanowić koszty podatkowe nie należą natomiast składki na ubezpieczenie OC. Zgodnie z wydawanymi interpretacjami podatkowymi skoro tylko wydatki z tytułu niektórych umów ubezpieczenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, to wydatki dotyczące innych umów w tym w szczególności składek na ubezpieczenie OC na rzecz pracowników nie powinny podlegać zaliczeniu do kosztów podatkowych. Takie stanowisko potwierdzone zostało m.in. w interpretacji indywidualnej (sygn. DD10/033/222/MZB/13/PK-277) z 28 października 2013 roku wydanej przez Ministerstwo Finansów.
Przytoczone powyżej przepisy odnoszą się do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, nie obejmują swym zakresem sytuacji, gdy ubezpieczonym są osoby niebędące pracownikami ubezpieczającego, czyli w szczególności zleceniobiorcy. Pracodawca może jedynie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na ubezpieczenie na życie pracowników, z którymi nawiązano stosunek pracy. Wydatki na ubezpieczenie na rzecz zleceniobiorców zgodnie z wydawanymi interpretacjami podatkowymi nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w działalności zleceniodawcy.
Wydatki na ubezpieczenie pracowników i zleceniobiorców – interpretacja indywidualna
Interpretacja indywidualna (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.440.2021.2.EJ) z 8 marca 2022 roku wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej odnosi się do możliwości ujęcia w kosztach podatkowych wydatków na ubezpieczenie dla pracowników i zleceniobiorców.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę oraz współpracuje ze zleceniobiorcami. Wnioskodawca planuje przystąpienie do programu ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym (UFK), którym objęci będą pracownicy i zleceniobiorcy. UFK to wydzielony fundusz aktywów w ubezpieczeniu na życie z funduszem kapitałowym, stanowiący rezerwę tworzoną ze składek ubezpieczeniowych, która jest inwestowana w sposób określony w umowie ubezpieczenia. Fundusze te stanowią integralną część składową polisy z UFK, która ma charakter ochronno-inwestycyjny.
Objęcie pracowników i zleceniobiorców ubezpieczeniem na życie z UFK ma na celu m.in. motywować personel do większego zaangażowania, stworzyć silną więź i poczucie lojalności, zatrzymanie pracowników, zapewnienie im komfortu psychicznego poprzez udzielenie zabezpieczenia na wypadek choroby/śmierci czy wzmocnienie konkurencyjności na rynku pracy. Stroną umowy będzie towarzystwo ubezpieczeniowe i wnioskodawca, a pracownicy i zleceniobiorcy podmiotami uprawnionymi z umowy ubezpieczenia. Składki ubezpieczeniowe opłacane będą przez wnioskodawcę jako ubezpieczającego. Umowa ubezpieczenia na życie z UFK skonstruowana jest w ten sposób, że przewiduje podział składki opłacanej przez ubezpieczającego na część ochronną i część inwestycyjną. W trakcie trwania umowy to wnioskodawca jest jedynym uprawnionym do środków zgromadzonych w części inwestycyjnej polisy, a z chwilą wypłaty to pracownik staje się uprawnionym. Do czasu faktycznej wypłaty środków z polisy pracownik nie ma do tych środków żadnych praw. Jeśli polisa zostanie zlikwidowana, to wszystkie środki zgromadzone na koncie dodatkowym trafią z powrotem do wnioskodawcy (który te środki wpłacił), po potrąceniu wysokich opłat likwidacyjnych.
Umowa ubezpieczenia na życie z UFK, którą zamierza zawrzeć wnioskodawca, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – w Dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie” i należy do grupy pierwszej określonej mianem „Ubezpieczenia na życie”.
Umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, będzie wykluczała:
- wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
- możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
- wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.
Wnioskodawca zadał pytanie, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wydatki ponoszone przez wnioskodawcę na opłacanie całej składki ubezpieczeniowej z tytułu polisy dla pracownika/zleceniobiorcy będą stanowiły koszty uzyskania przychodu wnioskodawcy.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił, że w kontekście wydatków na ubezpieczenie na życie z UFK poniesionych na rzecz pracowników zatrudnionych na umowę o pracę wskazać należy, że pomimo że generalną zasadą jest, że opłacane przez pracodawcę składki z tytułu umów ubezpieczenia na rzecz pracowników nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, to jednak ustawodawca przewidział w tym zakresie wyjątek, który przy spełnieniu warunków określonych w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych daje możliwość zaliczenia składek na ubezpieczenie pracowników do kosztów uzyskania przychodów. Z opisu rozpatrywanej sprawy wynika, że powyższe warunki zostały spełnione. Jak wskazał wnioskodawca, ubezpieczonym będzie osoba fizyczna, która będzie jego pracownikiem, umowa ubezpieczenia na życie z UFK, którą zamierza zawrzeć wnioskodawca, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – w Dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie” i należy do grupy pierwszej określonej mianem „ubezpieczenia na życie” oraz umowa ubezpieczenia wykluczać będzie w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono:
- wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
- możliwość zaciągnięcia zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
- wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.
Tym samym Dyrektor KIS potwierdził, że wydatki poniesione na polisę ubezpieczeniową pracowników zatrudnionych na umowę o pracę stanowią koszty uzyskania przychodów pracodawcy. Następnie organ podatkowy zaznaczył, że przepis art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmuje swym zakresem sytuacji, gdy ubezpieczonym są osoby niebędące pracownikami ubezpieczającego, tym samym powinny być oceniane jedynie z punktu widzenia ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Dyrektora KIS pomiędzy poniesionym kosztem składki na rzecz zleceniobiorców a osiągniętymi przez wnioskodawcę przychodami nie zachodzi związek przyczynowo skutkowy. W konsekwencji wydatki poniesione z tego tytułu na rzecz zleceniobiorców nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.
