Zakup polis ubezpieczeniowych dla podwykonawcy i jego pracowników w zakresie kosztów leczenia, OC czy NNW leży w interesie zlecającego prace, zezwala bowiem na zminimalizowanie ryzyka dotyczącego bezpieczeństwa i higieny pracy. Nieodpłatnie zakupiona polisa ubezpieczeniowa dla podwykonawcy i jego pracowników, nawet gdy ubezpieczeni nie składają oświadczeń woli w zakresie chęci objęcia ich ubezpieczeniem i nie mają możliwości „rezygnacji” z polisy, skutkuje powstaniem u nich przysporzenia majątkowego. Poniżej zaprezentowano implikacje podatkowe po stronie podwykonawcy i pracownika podwykonawcy, którym podmiot trzeci nieodpłatnie sfinansował zakup polisy ubezpieczeniowej.
Polisa ubezpieczeniowa dla podwykonawcy i jego pracowników a nieodpłatne świadczenie
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „inne nieodpłatne świadczenia”, co w praktyce może budzić wątpliwości co do zakresu opodatkowania świadczeń, które można otrzymać, a które są ściśle związane z działalnością gospodarczą spółki, a nie potrzebami osobistymi otrzymujących świadczenie.
Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na ogół jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).
W praktyce gospodarczej przyjmuje się, że otrzymanie korzyści przez podwykonawcę lub pracownika podwykonawcy będzie stanowiło nieodpłatne świadczenie.
Ustalenie wartości nieodpłatnego świadczenia
Wartość przychodu z nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PDOF), tj.:
-
jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
-
jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
-
jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
-
w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
Mając powyższe na uwadze zarówno po stronie podwykonawcy, jak i pracownika podwykonawcy zakupiona nieodpłatnie polis ubezpieczeniowa stanowić będzie przychód w wysokości składki ubezpieczeniowej.
Polisa dla pracownika podwykonawcy
W przypadku sfinansowania polisy ubezpieczeniowej dla pracownika podwykonawcy spółka dokonująca zakupu zobligowana jest do rozpoznania u danej osoby przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o PDOF. Spółka nie wejdzie w rolę płatnika, jednak zostanie zobowiązana przepisami prawa do sporządzenia i przekazania informacji o wysokości osiągniętego przez podatnika (pracownika podwykonawcy) dochodu na formularzu Informacja o wypłaconym stypendium, przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych PIT-8C.
Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 42a ustawy o PDOF obowiązek sporządzenia i przekazania informacji PIT–8C istnieje, jeśli łącznie spełnione są dwie przesłanki:
- świadczenie jest wypłacane przez podmiot inny niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej,
-
należność lub świadczenie jest świadczeniem, w związku z którym przepisy przewidują obowiązek sporządzenia i przekazania informacji PIT–8C, czyli:
-
jest należnością lub świadczeniem uważanym za przychód z innego źródła w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9,
-
nie stanowi dochodu zwolnionego od podatku albo dochodu, w stosunku do którego zaniechano podatku oraz
-
nie jest świadczeniem, od którego podmiot wypłacający jest obowiązany pobierać zaliczkę na podatek lub zryczałtowany podatek dochodowy.
Za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i 17 ustawy o PDOF. Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” oznacza, że przepis zawiera tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, niezaliczane do pozostałych źródeł przychodów stanowią przychody objęte tym przepisem.
W konsekwencji dla pracownika podwykonawcy należy wystawić PIT-8C, w części D wskazując tytuł uzyskanego świadczenia i jego wartość i przekazać podatnikowi do końca lutego roku następującego po roku podatkowym. Spółka zobligowana będzie również do przesłania PIT-8C do właściwego urzędu skarbowego. Zgodnie ze znowelizowanymi przepisami ustawy o PDOF spółka powinna dokonać przesłania informacji za pomocą środków komunikacji elektronicznej do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym. Znowelizowany termin przesłania deklaracji do urzędu skarbowego wszedł w życie 1 stycznia 2019 r. i ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2018 r.
Pracownik podwykonawcy jako beneficjent polisy ubezpieczeniowej otrzymanej nieodpłatnie zobligowany jest otrzymany PIT-8C uwzględnić w rozliczeniu rocznym za dany rok podatkowy (PIT-36). W konsekwencji pracownik podwykonawcy zobligowany będzie do uwzględnienia wartości polisy jako przychodu podlegającego opodatkowaniu i uiszczeniu zaliczki na podatek dochodowy według skali podatkowej. Wskazać należy, że zarówno złożenie rocznego zeznania podatkowego, jak i wpłata zaliczki na podatek dochodowy wynikającej z tego zeznania upływa z końcem czwartego miesiąca kolejnego roku kalendarzowego.
Polisa ubezpieczeniowa u podwykonawcy
Zakup polisy ubezpieczeniowej na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą (podwykonawców) uznać należy za element wynagrodzenia z tytułu umowy o współpracę, stanowi on więc przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Spółka dokonująca zakupu polisy ubezpieczeniowej nie wystąpi w roli płatnika. Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o PDOF podatnicy uzyskujący dochody ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalności gospodarcza, sami dokonują opodatkowania tych dochodów.
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 – tj. pozarolniczej działalności gospodarczej – uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.
W konsekwencji wartość polisy podwykonawca powinien zaliczyć do swoich przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w tym miesiącu, w którym polisę otrzymał i opodatkować ją razem z innymi dochodami (przychodami) uzyskanymi z tego źródła, zgodnie ze stosowaną formą opodatkowania.
Do wartości przychodu podwykonawca nie powinien uwzględniać wartości przychodu przypadającą na jego pracownika, ponieważ dla osoby trzeciej spółka zobligowana będzie do wystawienia PIT-8C.
Polisa bezimienna
W myśl art. 808 § 1 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia.
W przypadku przysporzenia majątkowego z tytułu nabytych polis, w których imiennie nie wskazano ubezpieczonych, linia orzecznicza nie jest jednolita. Przeważająca linia orzecznicza wskazuje, że przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń nie powstanie, bowiem opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. Słuszność tego stanowiska prezentuje m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 listopada 2017 r., nr 0115-KDIT2-2.4011.302.2017.1.BK, w której czytamy:
„Zatem w rozpatrywanej sprawie krąg osób objętych ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej na dzień zawarcia umowy nie tworzy zbioru zamkniętego, jest nieograniczony. Ponadto ochroną ubezpieczeniową objęte zostały osoby pełniące różne funkcje, co oznacza, że osoby te w różnym stopniu mogą przyczynić się do powstania szkody wynikającej z wykonywanych przez nie obowiązków, a więc niewątpliwie różna jest możliwość spowodowania przez nie zdarzenia rodzącego obowiązek odszkodowawczy. W tej sytuacji ustalenie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci opłaconej przez Wnioskodawcę składki ubezpieczeniowej nie jest możliwe. W konsekwencji, przychód z tego tytułu, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u osób ubezpieczonych nie wystąpi. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych”.
Analogiczne stanowisko prezentuje interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 września 2016 r., nr IPPB4/4511-918/16-2/MS2.
