Dokumentowanie przychodów i dodatkowe ewidencje

Kolejna część cyklu związana z prowadzeniem księgi przychodów i rozchodów zostanie poświęcona dwóm istotnym aspektom takim jak: dokumentowanie przychodów oraz prowadzenie dodatkowych ewidencji pomocniczych.

Dokumentowanie przychodów w KPiR

Przychody zgodnie z przepisami rozporządzenia w sprawie prowadzenia KPiR powinny być dokumentowane:

• fakturą,
• paragonem fiskalnym (księgowanie raportów kasowych),
• na podstawie ewidencji sprzedaży w przypadku sprzedaży bezrachunkowej,
• wyciągiem bankowym (wpłaty otrzymywane wyłącznie za pośrednictwem konta bankowego, gdy przelew jest odpowiednio opisany),
• dowodem wewnętrznym,
• notą księgową.

Jak księgować przychody w KPiR?

Przedsiębiorca ma obowiązek ewidencjonowania każdej dokonanej w ramach działalności sprzedaży. W zależności od tego czy jest czynnym podatnikiem VAT czy też nie. Potwierdzeniem sprzedaży są przede wszystkim faktury lub raporty z kasy (dobowe lub miesięczne). Wartość sprzedaży zapisywana jest do KPiR w kwocie netto jeżeli sprzedawca jest czynnym podatnikiem VAT lub w wartości brutto (netto=brutto) w przypadku podmiotów zwolnionych z VAT.

Przychody ze sprzedaży towarów i usług

Przychody ze sprzedaży towarów i usług księgowane są do KPiR w dacie uzyskania przychodu, która zwykle tożsama jest z dniem wystawienia faktury. Przychód z tego tytułu w KPiR ewidencjonowany jest w kolumnie 7 -Sprzedaż towarów i usług. Podstawą dokonywania zapisów są przede wszystkim wspomniane wcześniej faktury, raport z kasy fiskalnej czy ewidencja sprzedaży bezrachunkowej. W kolumnie, w której księgowane są przychody ze sprzedaży towarów i usług, przedsiębiorca ujmuje również wystawione faktury korygujące do faktur sprzedażowych, jak również zwroty towarów wykazane w ewidencji zwrotów prowadzonej dla kas fiskalnych. 

Przychody w walutach obcych i różnice kursowe

Przedsiębiorcy coraz częściej rozszerzają rynek zbytu o klientów zagranicznych. Wówczas zdarza się, że przychody otrzymywane są w walutach obcych. Jednak w tym przypadku należy pamiętać, że w KPiR zapisów dokonuje się wyłącznie w walucie krajowej. Oznacza to, że wartość przychodu w walucie obcej przedsiębiorca powinien przeliczyć na złotówki, stosując średni kurs NBP z dnia poprzedzającego powstanie obowiązku podatkowego 

W takiej sytuacji mogą wystąpić tzw. różnice kursowe, które wynikają z porównania kursu waluty z dnia poprzedzającego wystawienie faktury z kursem, jaki obowiązuje w momencie otrzymania należności.

Wyróżniamy dodatnie i ujemne różnice kursowe. Dodatnie różnice kursowe mają miejsce m.in. gdy przychód w rzeczywistości otrzymany przewyższy ten wynikający z wystawionej faktury sprzedaży.

Jak wynika z art. 24c ust. 2 ustawy o PIT dodanie różnice kursowe powstają gdy wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Natomiast art. 24c ust. 3 ustawy o PIT wskazuje iż ujemne różnice kursowe powstają gdy wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Podstawą księgowania różnic kursowych jest zwykle dowód wewnętrzny, pod który podpinane są dowody, z których różnica kursowa wynika oraz wydruk średnich kursów walut NBP z danych dni.

Przykłady dowodów księgowych - omówienie elementów dowodu księgowego

Faktura VAT

Kwestia wystawiania faktur VAT jest regulowana przede wszystkim w ustawie o VAT. Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy określa podstawowe dane przewidziane dla faktur. Zgodnie z jego treścią faktura powinna zawierać:

1. datę wystawienia;
2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku;
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi;
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12. stawkę podatku;
13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15. kwotę należności ogółem.

Są to podstawowe elementy faktur VAT. Ustawodawca przewidział szereg specyficznych sytuacji, w których faktura powinna zawierać dodatkowe elementy. Należą do nich m.in.:

• faktury wystawiane przez małych podatników rozliczających się metodą kasową; wówczas na fakturze powinna znaleźć się adnotacja: "metoda kasowa";
• faktury dotyczące dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi; wówczas na fakturze powinny znaleźć się wyrazy "odwrotne obciążenie";
• faktury podmiotów zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:

  a) przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,

  b) przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub

  c) innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;

• faktury podmiotów korzystających z procedury VAT marża; w przypadku tego typu dostaw powinny znaleźć odpowiednie adnotacje np. "procedura marży - towary używane", "procedura marży - dzieła sztuki" lub "procedura marży - przedmioty kolekcjonerskie i antyki".
• faktury za usługi turystyczne podlegające opodatkowaniu na zasadzie marży; wówczas na fakturze powinna znaleźć się adnotacja "procedura marży dla biur podróży".

Faktura korygująca

Fakturę korygującą, zwaną również korektą, wystawia się w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

• udzielono obniżki ceny w formie rabatu, 

• udzielono opustów i obniżek cen,

• dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

• dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, 

• podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktur

Jeżeli faktura korygująca zmniejsza podstawę opodatkowania, sprzedawca powinien posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Szczegółowe informacje na ten temat prezentuje artykuł: Potwierdzenie odbioru faktury korygującej a obniżenie podstawy opodatkowania.

Faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: data faktury, numer, dane nabywcy oraz odbiorcy wraz z adresami i numerami NIP;
4. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
5. przyczynę korekty;
6. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
7. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 jeżeli korekta nie ma wpływu na podstawę opodatkowania - prawidłową treść korygowanych pozycji;
8. w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka.

Nota korygująca

Nota korygująca jest dokumentem, który odmiennie niż fakturę korygującą - wystawia nabywca a nie sprzedawca. Nota korygująca różni się również od faktury korygującej zakresem błędów, które koryguje. Jak już zostało wspomniane, fakturą korygującą można poprawić błędy zarówno w pozycjach wartościowych, jak i np. w danych nabywcy.

Zgodnie z art. 106k ustawy o VAT nota korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA",
2. numer kolejny i datę jej wystawienia;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej,
4. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura (data wystawienia, numer faktury, dane nabywcy i sprzedawcy wraz z NIP-ami)
5. wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Dowód wewnętrzny

Dowód wewnętrzny to dokument księgowy, który wykorzystuje się zarówno jako podstawę księgowania wybranych kosztów firmy, jak i niektórych przychodów.

Dowód wewnętrzny charakteryzujący koszt powinien dotyczyć wybranych wydatków opisanych w § 14 ust. 2 rozporządzenia w sprawie KPiR, takich jak np.

1. zakup produktów roślinnych i zwierzęcych,
2. zakup w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych,
3. rozliczenie podróży służbowej,
4. zakup surowców wtórnych,
5. koszty związane z prowadzeniem działalności w mieszkaniu,
6. opłaty sądowe i notarialne,
7. wydatki związane z parkowaniem samochodu.

Co ważne, dowodem wewnętrznym w przychodach mogą być księgowane m.in. odsetki z lokat bankowych.

Wymagania stawiane dowodom własnym dokumentującym sprzedaż lub zakup

W zależności od rodzaju dowodu księgowego, jaki stanowi podstawę zapisów w księdze, stawiane są różne wymagania co do treści i jego formy. Część z nich - faktury, faktury korygujące, noty korygujące opisują odrębne przepisy - głównie ustawa o VAT a pozostałą część - inne dowody, określa rozporządzenie w sprawie prowadzenia KPiR. W § 12 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia określa się, że inne dowody, które mogą stanowić podstawę do zapisów w księdze powinny zawierać co najmniej:

• wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
• datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
• przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
• podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych

- oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Ewidencje wymagane przy prowadzeniu KPiR

Rejestry sprzedaży i zakupu VAT

Rejestry VAT są prowadzone dla potrzeb rozliczeń podatku od towarów i usług. Do jej prowadzenia zobowiązani będą więc czynni podatnicy VAT, którzy zarejestrowali się dla potrzeb podatku od towarów i usług poprzez złożenie formularza VAT-R. W prowadzonych rejestrach przedsiębiorca ujmuje wartość sprzedaży wraz z wartością należnego podatku VAT oraz wartość zakupu wraz z wartością VAT naliczonego. Rejestry VAT są podstawą do uzupełnienia deklaracji podsumowującej dany okres rozliczeniowy (miesiąc lub kwartał) - deklaracji VAT-7 lub VAT-7K.

Rejestry VAT również nie mają określonego wzoru, jednak w celu ich prawidłowego prowadzenia powinny zawierać m.in.:

• kolejne numery wpisów,
• dane faktury (kontrahent, numer faktury, data wystawienia),
• wartość sprzedaży,
• wartość podatku VAT z uwzględnieniem podziału na poszczególne stawki.

Ewidencja przebiegu pojazdu

Kilometrówkę, bo tak przyjęło się nazywać ewidencję przebiegu pojazdów, zobowiązani są prowadzić przedsiębiorcy, którzy wykorzystują w prowadzonej działalności samochód prywatny lub wynajmowany (nie dotyczy wynajmu o charakterze leasingu). Prowadząc EPP przedsiębiorcy mogą, na podstawie dokonanych obliczeń, zaliczyć do kosztów wydatki związane z eksploatacją pojazdu dla celów firmowych. Dzięki prowadzonej ewidencji można więc ustaloną kwotę wydaną np. na paliwo, wymianę części lub oleju samochodu prywatnego nie wprowadzonego do firmy, ale użytkowanego na cele prowadzonej działalności, zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu (oczywiście do pewnego limitu).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 23 ust. 7) określa również minimalny zakres danych, jakie ewidencja przebiegu pojazdów musi zawierać. Są to:

• nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu,
• numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika (od niej bowiem zależy obowiązująca stawka za 1 km),
• opis trasy (skąd – dokąd),
• kolejny numer wpisu,
• datę i cel wyjazdu,
• liczbę faktycznie przejechanych kilometrów,
• stawkę za 1 km przebiegu,
• kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu,
• podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane.

Wyliczenia kosztu uzyskania przychodu, który wykazuje się w kwocie przypadającej na dany miesiąc oraz w układzie rocznym narastającym, dokonuje się na podstawie:

• sumy miesięcznego przebiegu pojazdu (suma faktycznie przejechanych kilometrów wykazanych w ewidencji przebiegu pojazdu przemnożona przez stawkę 1 km określoną przez Ministra Infrastruktury), która wyznacza zarazem limit zakwalifikowania wydatków w koszt;
• kosztów eksploatacji pojazdu poniesionych w miesiącu oraz podania ich w układzie narastającym.

Aktualne stawki za 1 km przebiegu pojazdu wynoszą:

• dla samochód o pojemności do 900 cm³ - 0,5214 zł,
• dla samochód o pojemności od 900 cm³ - 0,8358 zł,
• dla motocyklu - 0,2302 zł,
• dla motoroweru - 0,1382 zł.

Ewidencja wyposażenia

Ewidencja ta prowadzona jest dla zakupionych na potrzeby prowadzonej działalności rzeczy, których wartość przekracza 1500 zł (netto w przypadku czynnych podatników VAT, brutto w przypadku podmiotów zwolnionych), a przewidywany okres użytkowania w firmie jest poniżej jednego roku. Ewidencji wyposażenia nie należy mylić z ewidencją środków trwałych oraz wprowadzać tych samych rzeczy zarówno do ewidencji wyposażenia, jak i ewidencji środków trwałych.

Ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

Do ewidencji środków trwałych przedsiębiorca ma obowiązek wpisać środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, których wartość przekracza 3500 zł (netto w przypadku czynnych podatników VAT, brutto w przypadku podmiotów zwolnionych) a przewidywany okres ich użytkowania przekracza 1 rok.

Co ten obowiązek oznacza w praktyce? Ewidencja środków trwałych oraz ściśle z nią związana amortyzacja, co do zasady zapobiegają wprowadzaniu jednorazowo do kosztów wydatków związanych z zakupem rzeczy o większej wartości. Dla środków trwałych oraz WNiP tworzony jest plan amortyzacji, w którym wartość początkowa środka trwałego rozłożona jest w czasie, obrazując zużycie danego składnika majątku wraz z upływem czasu, w którym jest wykorzystywany w prowadzonej działalności. Wprowadzone do ewidencji środki trwałe opisane są symbolem KŚT - Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z symbolem określona jest dla każdego z nich stawka amortyzacji.

Minimalny zakres danych, jakie powinny znaleźć się w ewidencji środków trwałych określa art. 22n ust. 2 ustawy o PIT. Zgodnie z nim wykaz powinien zawierać:

1. liczbę porządkową,
2. datę nabycia,
3. datę przyjęcia do używania,
4. określenie dokumentu stwierdzającego nabycie,
5. określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,
6. symbol Klasyfikacji Środków Trwałych,
7. wartość początkową,
8. stawkę amortyzacyjną,
9. kwotę odpisu amortyzacyjnego za dany rok podatkowy i narastająco za okres dokonywania tych odpisów, w tym także, gdy składnik majątku był kiedykolwiek wprowadzony do ewidencji (wykazu), a następnie z niej wykreślony i ponownie wprowadzony,
10. zaktualizowaną wartość początkową,
11. zaktualizowaną kwotę odpisów amortyzacyjnych,
12. wartość ulepszenia zwiększającą wartość początkową,
13. datę likwidacji oraz jej przyczynę albo datę zbycia.

Własne ewidencje dodatkowe

Niektóre firmy ze względu na specyfikę swojej działalności mogą prowadzić ewidencje dodatkowe, które pozwolą przede wszystkim samym podatnikom, jak i urzędom skarbowym na skontrolowanie zdarzeń gospodarczych w firmie.

Dodatkowe ewidencje przy KPiR, które wymienia się w rozporządzeniu w sprawie prowadzenia księgi to:

• ewidencja wartości dewizowych - dla przedsiębiorców zajmujących się działalnością kantorową,
• ewidencja pożyczek i zastawionych rzeczy - prowadzona przez lombardy.

Oprócz tych ewidencji przedsiębiorca może dla własnych potrzeb prowadzić ewidencje, które będą dla niego pomocne w firmie. Może to być ewidencja otrzymanych dotacji i pomocy de minimis lub dodatkowa ewidencja produktów (bowiem w księgowości uproszczonej nie ma obowiązku posługiwania się magazynem i dokumentacją z nim związaną, ale dla własnych celów przedsiębiorca może taką prowadzić).

Skutki braku lub nieprawidłowego prowadzenia ewidencji

Brak ewidencji lub nieprawidłowe jej prowadzenie ma skutki na tle podatkowym. Brak ewidencji środków trwałych prowadzi do braku podstaw księgowania odpisów amortyzacyjnych, czyli uwzględniania ich w KPiR jako koszty uzyskania przychodu. Powoduje to negatywne konsekwencje dla podatnika, który uwzględniając nieprawidłowo koszty działał na niekorzyść urzędu skarbowego.

Również brak prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w konsekwencji oznacza brak podstaw do zaliczenia wydatków związanych z użytkowaniem auta prywatnego jako koszty uzyskania przychodu działalności gospodarczej.

Należy więc zwrócić uwagę na obowiązujące przepisy w kwestii prowadzenia ewidencji przy KPiR i postępować zgodnie z zasadami opisanymi m.in. w rozporządzeniu MF w sprawie prowadzenia KPiR, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy ustawy o VAT.