Ewidencja sprzedaży u podatników zwolnionych z VAT

Podatnicy zwolnieni z VAT korzystają z wielu profitów przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Innymi słowy, nie muszą wykonywać wielu obowiązków nałożonych na czynnych podatników VAT, a niekiedy także podatników VAT-UE. Niemniej jednym z obowiązków podatnika zwolnionego z VAT jest właściwie prowadzona ewidencja sprzedaży. 

Kto jest podatnikiem w świetle ustawy o VAT?

Często w różnego rodzaju opracowaniach można spotkać różne określenie podatnika na gruncie ustawy o podatku od towarów lub usług.

Natomiast w myśl art. 15 Ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej ustawą o VAT) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podatnikiem w świetle ustawy o VAT może być zarówno czynny podatnik VAT, jak i podatnik zwolniony z VAT podmiotowo lub przedmiotowo.

Podatnik VAT:

1. czynny jest zobowiązany do opodatkowania VAT dokonywanej sprzedaży, ale ma także uprawnienie do odliczenia tego podatku od dokonanych zakupów (opodatkowanych VAT), poza tym jest zobligowany do prowadzenia ewidencji i deklaracji JPK_V7X oraz zapłaty podatku VAT należnego wynikającego z tej deklaracji, jest także zobowiązany do dokonywania stosownych korekt w podatku VAT;
2. zwolniony korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT w stosunku do realizowanej sprzedaży, ale też nie ma uprawnienia do odliczenia tego podatku z tytułu nabyć.

Ewidencja sprzedaży u podatnika zwolnionego podmiotowo z VAT

Pamiętając o art. 109 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy zwolnieni z VAT są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

W jakim celu?

Ewidencja sprzedaży prowadzona jest po to, aby podatnik mógł kontrolować wysokość wartości sprzedaży od początku roku lub od momentu rozpoczęcia działalności.

Co w przypadku gdy podatnik nie prowadzi tego typu ewidencji lub prowadzi ją w sposób wadliwy?

Warto w tym miejscu wspomnieć o jeszcze jednej kwestii. Jeżeli podatnik zwolniony podmiotowo z VAT stosuje ewidencję PKPiR (forma opodatkowania skalą podatkową albo podatkiem liniowym), wówczas nie może posiłkować się dla celów ustalenia limitu VAT wartością przychodu wynikającą z PKPiR. Ewidencja ta nie uwzględnia np. otrzymanych zaliczek. Dlatego powinien on dodatkowo prowadzić wspomnianą wyżej ewidencję sprzedaży przewidzianą dla podatnika zwolnionego podmiotowo z VAT.

Odmiennie jest w przypadku gdy podatnik zwolniony podmiotowo z VAT stosuje ryczałt jako formę opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej (prowadzi ewidencję przychodów). W tej sytuacji na mocy § 9 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2021 roku w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, gdy m.in. podatnik zwolniony podmiotowo z VAT prowadzi ewidencję sprzedaży dla celów ustalenia limitu zwolnienia 200 000 zł, może zrezygnować z prowadzenia ewidencji przychodów dla celów ryczałtu, jeżeli:

1. dane wykazane w tej ewidencji pozwolą na wyodrębnienie ze sprzedaży, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, przychodów dla celów ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych;
2. po zakończeniu każdego miesiąca, w terminie, o którym mowa w § 6, sporządzi zestawienie, w którym wykaże przychody na podstawie danych zawartych w tej ewidencji, według poszczególnych stawek ryczałtu, z uwzględnieniem różnic między sprzedażą, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Elementy i forma prowadzenia ewidencji sprzedaży przez podatnika zwolnionego podmiotowo z VAT

W ustawie o VAT brakuje danych o tym, jakie elementy powinna zawierać ewidencja sprzedaży prowadzona przez podatnika zwolnionego podmiotowo z VAT. Poniżej przedstawiono propozycje tych elementów pozwalające określić, czy podatnik przekroczył limit zwolnienia podmiotowego, czy też nie.

Należy podkreślić, że na mocy art. 113 ust. 2 ustawy o VAT w prowadzonej ewidencji sprzedaży (ustalając limit zwolnienia podmiotowego) podatnik zwolniony podmiotowo z VAT nie uwzględnia:

• wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT);
• wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość (WSTO), która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium RP;
• sprzedaży na odległość towarów importowanych (SOTI), która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium RP;
• odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych przedmiotowo z VAT na mocy art. 43 ust. 1, czyli ze względu na rodzaj sprzedawanych towarów lub usług (z pewnymi wyjątkami, ale o tym poniżej);
• odpłatnej dostawy towarów stanowiących u sprzedawcy środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, podlegających amortyzacji.

Warto podkreślić, że do wartości limitu zwolnienia podmiotowego z VAT, a więc w ewidencji sprzedaży prowadzonej przez podatnika podmiotowo zwolnionego z VAT, powinny znaleźć się zarówno otrzymane zaliczki, przedpłaty, jak i wartość transakcji eksportu towarów czy świadczenia usług na rzecz kontrahentów z siedzibą spoza Polski.

Podatnicy zwolnieni podmiotowo z VAT mają więc obowiązek prowadzenia wspomnianej ewidencji sprzedaży na cele ustalenia limitu zwolnienia podmiotowego z VAT. 

Powstaje w tym miejscu pytanie – w jakiej formie?

Co z podatnikami korzystającymi ze zwolnienia przedmiotowego z VAT? 

Obowiązek prowadzenia ewidencji przez podatnika zwolnionego przedmiotowo z VAT

Podatnicy zwolnieni przedmiotowo z VAT, a więc sprzedający towary lub usługi zwolnione z opodatkowania VAT (art. 43 ust. 1 ustawy o VAT) nie mają obowiązku prowadzenia żadnej ewidencji na cele VAT.

Jest jednak 1 wyjątek.

Powyższe oznacza, że podatnik korzystający ze zwolnienia przedmiotowego z VAT będzie miał obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży, jeżeli będzie wykonywał czynności odpłatne:

• transakcje związane z nieruchomościami;
• usługi ubezpieczeniowe;
• usługi łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną;
• usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych, portfelami inwestycyjnymi, ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi, OFE, PPE, PPK, obowiązkowym systemem rekompensat oraz funduszem rozliczeniowym utworzonymi na podstawie przepisów prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi;
• usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
• usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
• usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;
• usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie;
• usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;
• usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach, w innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi

– które nie będą miały charakteru transakcji pomocniczych.