Z różnych powodów faktura VAT może podlegać obowiązkowej korekcie. W typowych sytuacjach tego rodzaju zdarzenie nie rodzi większych problemów, jeżeli chodzi o wzajemne rozliczenie stron. Komplikacje w stosowaniu przepisów mogą natomiast pojawić się w przypadku, gdy konieczność wystawienia faktury pojawia się po likwidacji działalności gospodarczej. Poznaj zasady dotyczące korekty faktur po likwidacji działalności gospodarczej.
Zasady korygowania faktur VAT
Na początek przeanalizujmy kilka najważniejszych przepisów dotyczących faktur oraz ich korygowania.
Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
W myśl art. 106g ust. 1 ustawy faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi – podatnik dokonujący sprzedaży, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.
Jak natomiast podaje art. 106j ust. 1, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1;
udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań;
dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt;
podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
– podatnik wystawia fakturę korygującą.
Z kolei art. 106j ust. 2 ustawy wskazuje, że faktura korygująca powinna zawierać:
wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
określone w art. 106e ust. 1 pkt 1–6,
nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
przyczynę korekty;
jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.
Próbując zatem podsumować przywołane regulacje, możemy wskazać, że fakturę korygującą wystawia podatnik w przypadku udzielenia rabatów, zwrotu sprzedawcy towarów i opakowań, a także zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty. Fakturę należy również skorygować w sytuacji, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, a także w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.
Konsekwencje wystawienia faktury korygującej
Wystawienie faktury korygującej wiąże się z określonymi skutkami w zakresie podatku VAT. Chodzi mianowicie o zmianę podstawy opodatkowania.
Jak wskazuje art. 29a ust. 10 ustawy VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:
kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.
W myśl art. 29a ust. 13 ustawy VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1–3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.
Przepis powyższy stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy).
Korekty faktur po likwidacji działalności gospodarczej - czy możliwe?
Analiza treści ustawy VAT prowadzi do wniosków, że przepisy nie określają jednoznacznie terminów wystawienia faktur korygujących. Trzeba jednak brać pod uwagę ogólne terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych. W konsekwencji korekta faktury powinna być dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
Co jednak istotne, prawo do wystawienia zarówno faktury, jak i faktury korygującej przysługuje podatnikowi. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zatem podmiot, który zlikwidował działalność gospodarczą, nie jest podatnikiem podatku VAT, nie ma więc prawa do wystawienia faktury korygującej. Takie też stanowisko zaprezentował Dyrektor KIS w interpretacji z 22 lutego 2019 r., nr 0115-KDIT1-3.4012.3.2019.1.MS:
„Mając na uwadze powołane przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż ponieważ Wnioskodawca zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej i został wykreślony z rejestru podatników VAT czynnych, z dniem 21 lipca 2018 r., utracił status podmiotu uprawnionego do wystawiania faktur VAT i odpowiednio faktur korygujących, tym samym nie jest zobowiązany i uprawniony do wystawienia faktury korygującej, o której mowa w art. 106j i następne ustawy o VAT”.
Ponadto w przywołanej interpretacji organ podatkowy przyjął także, że na skutek likwidacji działalności podatnik traci prawo do złożenia korekty deklaracji na potrzeby podatku VAT.
Przyjęcie przez fiskus takiego stanowiska jest dla podatników niekorzystne, co obrazuje poniższy przykład.
Przykład 1.
Czynny podatnik VAT 1 lipca 2020 r. wystawił fakturę VAT ze stawką 23%. 30 listopada 2020 r. zlikwidował działalność gospodarczą. Następnie podatnik zorientował się, że na fakturze pierwotnej zastosował błędną stawkę podatku, ponieważ wykonana czynność powinna być opodatkowana stawką 8%. Jednakże z uwagi na fakt, że podatnik zlikwidował działalność i utracił status podatnika podatku VAT, nie ma prawa do wystawienia faktury korygującej, ani też do skorygowania podstawy opodatkowania w deklaracji podatkowej.
W zakresie korekty faktur po likwidacji działalności gospodarczej organy podatkowe prezentują bardzo kontrowersyjny sposób wykładni przepisów, który zakłada całkowity brak możliwości wystawienia korekty faktury. Taka forma interpretacji przepisów może okazać się kłopotliwa zarówno dla byłego przedsiębiorcy, jak i dla jego kontrahentów, jeżeli chodzi o możliwość prawidłowego rozliczenia podatku.
