Umowa o dzieło niekiedy budzi u przedsiębiorców pewne obawy związane z obowiązkami wobec ZUS, a także ewentualnymi kontrolami poprawności zgłoszeń i ich treści. Z drugiej jednak strony cieszą się one ogromną popularnością z uwagi na brak obowiązku opłacania składek od takich umów. Tematem artykułu jest umowa o dzieło z wykonawcą ubezpieczonym w KRUS oraz obowiązki z tego wynikające.
Umowa o dzieło - charakterystyka
W umowie o dzieło przyjmujący zamówienie zobowiązuje się do wykonania oznaczonego dzieła, a zamawiający - do zapłaty wynagrodzenia.
Dzieło stanowi wynik zindywidualizowanego wysiłku wykonawcy, a wykonanie umowy sprowadza się do przeniesienia określonych praw z niego wynikających na zamawiającego. Działania podejmowane przez przyjmującego zamówienie sprowadzają się do osiągnięcia konkretnego rezultatu, za który przysługuje mu stosowne wynagrodzenie.
Organ kontrolujący nie powinien mieć wątpliwości, że pomiędzy stronami została zawarta umowa o dzieło, a nie umowa zlecenia. Obie te umowy rodzą inne obowiązki w zakresie ubezpieczeń społecznych. Umowę o dzieło zalicza się do kategorii „umów rezultatu” i przeciwstawia umowie zlecenia - jako „umowie o staranne wykonanie usługi”.
W odróżnieniu od umowy zlecenia, umowa o dzieło wymaga, by starania przyjmującego zamówienie doprowadziły w przyszłości do konkretnego, indywidualnie oznaczonego rezultatu. Tymczasem umowa zlecenia takiego rezultatu - jako koniecznego do osiągnięcia - nie akcentuje. Elementem wyróżniającym dla umowy zlecenia nie jest zatem wynik, lecz starania podejmowane w celu osiągnięcia tego wyniku.
Dzieło stanowi zjawisko przyszłe, jest czymś, co w chwili zawarcia umowy nie istnieje, lecz ma dopiero powstać w jakiejś określonej przyszłości. Strony w umowie powinny konkretnie wskazać jakiego efektu oczekuje zamawiający, po którego osiągnięciu umowa będzie postrzegana za zrealizowaną. Jedną z podstawowych cech umowy o dzieło jest to, że pomiędzy jej stronami nie ma stosunku zależności lub podporządkowania. Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 9 maja 2017 r. sygn. III AUa 531/16 wskazuje, że sposób wykonania dzieła pozostawiony jest w zasadzie uznaniu przyjmującego zamówienie, byleby dzieło miało przymioty ustalone w umowie lub wynikające z charakteru danego dzieła.
Jednym z kryteriów pozwalających na odróżnienie umowy o dzieło od umowy o świadczenie usług jest możliwość poddania umówionego dzieła sprawdzianowi na istnienie wad fizycznych. Warto w treści wskazać jakie roszczenia przysługują zamawiającemu w razie nieprawidłowego wykonania dzieła. Z przepisów nie wynika ile umów o dzieło może zawrzeć przedsiębiorca z jedną osobą fizyczną. Niewątpliwie każda umowa powinna podlegać odrębnej kwalifikacji w aspekcie jej identyfikacji. Należy jednak pamiętać, że w odniesieniu do umowy o dzieło brak jest powtarzalności świadczeń. Czynności wykonywane w ramach umowy o dzieło nie mogą mieć charakteru ciągłego, ani periodycznie się powtarzać. Nie ma jednak przeszkód, aby przedsiębiorca ponownie zawarł z tym samym wykonawcą kolejną umowę o dzieło. Należy jednak dołożyć wszelkich starań do przygotowania jej treści.
Obowiązki względem ZUS
Umowa o dzieło nie rodzi po stronie wykonawcy obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, ani opłacania składki zdrowotnej. Wyjątek od tej zasady obejmuje jedynie pracowników, którzy mają zawarte umowy o dzieło z własnymi pracodawcami. Wówczas wynagrodzenie z tytułu umowy o dzieło podlega oskładkowaniu tak jak wynagrodzenie z umowy o pracę.
Od stycznie 2021 r. osoby fizyczne zlecający wykonanie umowy o dzieło, bez względu na to czy są zarejestrowane w ZUS jako płatnik składek czy też nie, zobowiązane są do zgłoszenia zawarcia umowy do ZUS. Zgłoszeniu nie podlegają umowy o dzieło zawarte przez płatników składek i osoby fizyczne, jeżeli w ramach takiej umowy praca jest wykonywana na rzecz pracodawcy, z którym wykonawca pozostaje w stosunku pracy. Zgłoszeniu nie podlegają również umowy zawierane w obrocie profesjonalnym, np. pomiędzy dwiema osobami fizycznymi, zawierane w ramach prowadzonych przez nie działalności gospodarczych. Jeśli umowa o dzieło została zawarta z osobą, która prowadzi działalność gospodarczą ale usługi wykonywane na podstawie umowy nie wchodzą w zakres prowadzonej przez tę osobę działalności, to należy taką umowę zgłosić do ZUS jako zawartą z osobą fizyczną.
Przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą zawierający umowę z rolnikiem zobowiązany jest do zgłoszenia umowy do ZUS na formularzu RUD w terminie 7 dni od jej zawarcia. Zakład Ubezpieczeń Społecznych, w oparciu o przekazane informacje, prowadzi ewidencję zawartych umów o dzieło.
Umowa o dzieło z wykonawcą ubezpieczonym w KRUS
Na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników, ubezpieczeniu podlega obowiązkowo: rolnik, zamieszkujący i prowadzący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, osobiście i na własny rachunek działalność rolniczą w pozostającym w jego posiadaniu gospodarstwie rolnym o powierzchni powyżej 1 ha przeliczeniowego użytków rolnych lub dział specjalny produkcji rolnej, w tym również w ramach grupy producentów rolnych, a także małżonek rolnika oraz domownik, stale pracujący w tym gospodarstwie, jeżeli rolnik ten, jego małżonek, domownik, nie podlega innemu ubezpieczeniu społecznemu, nie ma ustalonego prawa do emerytury lub renty, albo nie ma ustalonego prawa do świadczeń z ubezpieczeń społecznych.
Uznaje się, że rolnik lub domownik podlega innemu ubezpieczeniu społecznemu, jeżeli z tytułu wykonywania pracy czy innej aktywności zawodowej, objęty jest obowiązkowymi ubezpieczeniami: emerytalnym i rentowymi na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Powyższe co do zasady oznacza, utratę prawa do opłacania ubezpieczenia w KRUS.
Umowa o dzieło nie stanowi tytułu do podlegania ubezpieczeniom społecznym i zdrowotnemu, a tym samym jej zawarcie nie skutkuje wykluczeniem z ubezpieczenia w KRUS. Co więcej wykonawcy dzieła nie dotyczą limity wynagrodzenia, które może osiągnąć, a których przekroczenie mogłoby spowodować utratę prawa do ubezpieczenia rolniczego.
Rozliczenie wynagrodzenia
Po wykonaniu umowy o dzieło wykonawca dzieła, niezależnie od tego, ma obowiązek wystawienia rachunku, na którym umieszczone powinny być koszty uzyskania przychodów oraz kwota należnego wynagrodzenia. Przychód powinien być pomniejszony o koszty jego uzyskania. W zależności od treści umowy może on wynosić:
- 50% – wówczas gdy w ramach umowy o dzieło dochodzi do przeniesienia własności autorskich praw majątkowych:
- 20% – w pozostałych sytuacjach (art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).
Zgodnie z art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności osobom fizycznym są obowiązane jako płatnicy pobierać, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów, stosując najniższą stawkę podatkową określoną w skali.
Wniosek o niepobieranie zaliczki na podatek dochodowy
Od 2022 r. w przypadku podatników otrzymujących przychody z tytułu umów zlecenia, umów o dzieło, praktyk absolwenckich lub staży uczniowskich płatnik nie pobiera zaliczek podatkowych na składany odrębnie dla każdego roku pisemny wniosek zatrudnionego podatnika, najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wspomniany wniosek. Aby złożyć wniosek podatnik zgodnie z art. 41 ust. 1c ustawy musi spełnić dwa warunki:
- roczne dochody nie mogą przekroczyć kwoty 30 000 zł;
- podatnik nie może otrzymywać innych dochodów niż dochody uzyskane od danego płatnika lub zaliczki z danego tytułu będą opłacane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Prawo do złożenia wniosku o niepobieranie zaliczek od umowy zlecenia przysługuje podatnikowi, który m.in. poza umową o dzieło nie osiąga innych dochodów niż osiągane z pracy od płatnika, od których zaliczki na podatek obliczane są z uwzględnieniem pomniejszenia o kwotę zmniejszającą podatek lub z działalności gospodarczej i są opłacane samodzielnie (art. 41 ust. 1c w zw. z art. 32 ust. 3 i art. 44 ust. 3 ustawy).
W pierwszej kolejności trzeba zatem ustalić czy rolnik jest zobowiązany do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności rolniczej. Co jest możliwe np., wówczas gdy osiąga przychody z działów specjalnych produkcji rolnej.
We wszystkich innych sytuacjach gdy wykonawca zobowiązany jest do opłacania podatku dochodowego z innych tytułów uzyskania przychodu, zamawiający zobowiązany jest do pobierania zaliczek
Nieco inaczej wygląda sposób rozliczania umowy o dzieło, gdy wartość należnego wynagrodzenia nie przekracza 200 zł brutto. Wówczas nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodu, zamawiający pobiera od wykonawcy zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 17% przychodu.
Czy wynagrodzenie z tytułu umowy o dzieło może stanowić koszy uzyskania przychodu dla zamawiającego?
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy. Organy podatkowe wskazują, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. A zatem przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanymi w ustawie - wymaga nie tylko oceny pod kątem, czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.
W oparciu o kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w. koszty pośrednie).
Jak wynika z interpretacji podatkowej z dnia 21 stycznia 2020 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.553.2019.1.ISL możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów podatkowych uzależniona jest m.in. od łącznego spełnienia następujących przesłanek:
- wydatek został poniesiony przez podatnika,
- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
- jest definitywny tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
- został właściwie udokumentowany;
- wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
O spełnieniu powyższych przesłanek decyduje przedsiębiorca, to zamawiający ocenia czy nawiązanie umowy o dzieło przyczyniło się do uzyskania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Wynagrodzenie wykonawcy spełniające powyższe wymogi może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Jednak w razie wątpliwości organu podatkowego co do charakteru wydatku, to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania związku poniesionych kosztów oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.
Podstawa prawna:
- Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 2021 poz. 2459 t.j.).
- Ustawa z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (Dz. U. z 2021 r. poz. 1621 t.j.).
- Ustawa z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105. t.j.).
- Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 138 t.j.).
Materiał opracowany przez zespół „Tak Prawnik”.
Właścicielem marki „Tak Prawnik” jest BZ Group Sp. z o.o.
