Częstym przypadkiem we współpracy między kontrahentami jest zobowiązanie przez zlecającego usługę nie tylko do zapłaty zasadniczej części wynagrodzenia wykonawcy, lecz także do zwrotu kosztów związanych ze świadczonymi usługami. Przykładem takich dodatkowych wydatków mogą być dojazdy, noclegi i inne opłaty, których charakter różni się w zależności od rodzaju prowadzonej działalności. Przy ich rozliczeniu mogą pojawić się wątpliwości, mamy bowiem do wyboru doliczenie kosztów do ceny usługi głównej lub ich refakturowanie, a czasem nawet wystawienie noty obciążeniowej. Ogólna zasada, jaką powinniśmy stosować, brzmi: podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę – sprawdźmy jednak, jak to wygląda w praktyce.
Co oznacza refakturowanie i kiedy można je stosować?
Refakturowanie nie zostało wskazane wprost w polskich przepisach, jednak jest to czynność niezwykle często stosowana w obrocie gospodarczym. Przedsiębiorca kupujący pewną usługę, którą później odsprzedaje swojemu klientowi bez doliczania marży, obciąża w ten sposób ceną tej usługi finalnego nabywcę. Przeniesienie kosztów na ostatecznego odbiorcę usługi możliwe jest tylko wtedy, gdy dana usługa jest nabywana w celu jej odsprzedaży w takiej samej postaci.
Na podstawie art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz art. 8 ust. 2a ustawy o VAT możemy stwierdzić, że refakturowanie traktowane jest jako świadczenie usługi, pomimo że faktycznie jej nie wykonujemy, jest to zatem czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Osoba refakturująca daną usługę zazwyczaj może zastosować stawkę VAT z faktury pierwotnej, mamy jednak szereg wyjątków omówionych w artykule: Refakturowanie w praktyce - warto wiedzieć.
Jak już wspomniano, polskie przepisy nie odnoszą się bezpośrednio do refakturowania, a więc nie definiują również szczególnych zasad dotyczących wystawiania dokumentów, a co za tym idzie przedsiębiorca powinien stosować ogólne przepisy w tym zakresie. Refakturę należy zatem wystawić najpóźniej do 15-stego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano refakturowaną usługę. Nie ma również przeciwwskazań, aby refakturę wystawić jeszcze przed wykonaniem usługi, jednak nie wcześniej niż 30 dni przed jej wykonaniem.
Nie zawsze jednak refakturowanie jest możliwe, a wszystko za sprawą zdefiniowanej w przepisach podstawy opodatkowania oraz wydanych licznych interpretacji podatkowych w tym zakresie.
Co wliczamy do podstawy opodatkowania?
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.
Co do zasady wszelkie dodatkowe koszty mające związek z główną usługą, jakimi został obciążony nabywca, powinny zatem zostać włączone do podstawy opodatkowania z tytułu świadczonej usługi. Jeżeli mamy do czynienia z usługą kompleksową i nie możemy rozbić jej na poszczególne składowe, a następnie odrębnie sprzedać każdą z nich (oddzielnie tracą prawo bytu), to wszystkie dodatkowe koszty w świetle ustawy o VAT stanowią element podstawy opodatkowania usługi, której dotyczą. Ze względu na kompleksowy charakter świadczenia, wszystkie elementy podlegają opodatkowaniu stawką właściwą dla usługi głównej, niezależnie od tego, czy jest to podstawowa stawka VAT, czy jedna ze stawek obniżonych.
W jakich sytuacjach refakturowanie jest niedopuszczalne?
Refakturowanie usługi nie może mieć charakteru pomocniczego dla usługi zasadniczej. Oznacza to, że wydatki towarzyszące wykonywaniu czynności głównej nie powinny być refakturowane, ponieważ stanowią nieodłączną część tego świadczenia, są ściśle z nim związane, zatem trzeba je wliczyć do podstawy opodatkowania. Takie stanowisko przedstawione zostało w interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z 13 lipca 2010 roku (ILPP2/443-588/10-2/MN), przedmiotem której było zapytanie prawnika o możliwość zwrotu kosztów przejazdów, noclegów i diety na podstawie noty obciążeniowej. Zdaniem fiskusa:
„(…) Biorąc pod uwagę powyższe, ponoszone przez Zainteresowanego koszty przejazdu, noclegu oraz diety winny być włączone do podstawy opodatkowania z tytułu świadczonej usługi, a całość świadczenia należnego od Wnioskodawcy powinna być udokumentowana wystawieniem faktury VAT, przy zastosowaniu stawki podatku odpowiadającej świadczonej usłudze”.
Co wybrać – refakturowanie czy doliczenie kosztów do usługi głównej?
Podsumowując, możemy stwierdzić, że decyzja o refakturowaniu lub wliczeniu kosztów zwracanych przez zlecającego usługę do głównego świadczenia nie zawsze jest oczywista. W razie wątpliwości bezpieczniejsza jest druga opcja, czyli zsumowanie wszystkich poniesionych wydatków oraz wynagrodzenia zasadniczego i ustalenie w ten sposób podstawy opodatkowania.
Jeżeli jednak chcemy posłużyć się refakturą, to musimy przede wszystkim określić, czy poszczególne koszty nie są ściśle związane z wykonywaną przez nas usługą główną, nie tworzą jednego niepodzielnego świadczenia gospodarczego (usługi kompleksowej), którego ewentualne rozdzielanie byłoby nienaturalne. Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia odrębnego charakteru sprzedawanych usług możemy zastosować refakturowanie poszczególnych kosztów. W przeciwnym wypadku wszelkie czynności towarzyszące usłudze głównej powinny zostać doliczone do podstawy opodatkowania świadczonej usługi.
Jakich wydatków nie obejmuje podstawa opodatkowania?
Zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT wiemy, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
W takiej sytuacji przedsiębiorca nie jest stroną transakcji, opłaca jedynie wydatek w imieniu i na rzecz swojego klienta jako pełnomocnik lub pośrednik, a później żąda od niego zwrotu pieniędzy. Przykładem tego typu wydatków są opłaty skarbowe, sądowe itp. ponoszone przez pełnomocników. Ich zwrot jest zatem wyłączony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie mamy do czynienia ze świadczeniem usługi, a jedynie z przejściowym jej opłaceniem w imieniu klienta. Czynność poza zakresem VAT dokumentowana jest notą obciążeniową i taki dokument należy wystawić faktycznemu nabywcy.
Przepisu tego nie stosujemy do refakturowania, ponieważ to dokonywane jest we własnym imieniu i na rzecz innych osób. Rozstrzygnięcie sporu pomiędzy wystawieniem refaktury a noty obciążeniowej sprowadza się zatem do odpowiedzi na pytanie, w czyim imieniu koszty są ponoszone.
O co zadbać przy przenoszeniu kosztów na finalnego nabywcę?
Trzeba również mieć na uwadze, że ewentualny zwrot wydatków przez zlecającego usługę, poniesionych w ramach tej usługi przez wykonawcę, zawsze musi być przedmiotem uzgodnień między kontrahentami, czyli powinien zostać jasno określony w umowie. Refakturowanie traktowane jest bowiem jako świadczenie usług, które mogą być wykonywane tylko za obopólną zgodą kontrahentów.
Podejmując współpracę z innym przedsiębiorcą, przede wszystkim warto zadbać o dobrze sporządzoną umowę. Umowa współpracy z wyszczególnionymi prawami i obowiązkami obu stron transakcji w razie ewentualnych sporów pomoże nam rozstrzygnąć je szybko i w sposób bezkonfliktowy. Odpowiednia umowa zagwarantuje nam poczucie stabilizacji w relacji z kontrahentem.
