Wykorzystywanie na firmowe potrzeby samochodu stanowiącego środek trwały jest zjawiskiem powszechnym i wielokrotnie już analizowanym. Warto jednak zająć się nieco inną sytuacją, w której podatnik używa na potrzeby firmowe samochód jako towar handlowy. Czy taka sytuacja uprawnia do zaliczenia w koszty podatkowe wydatków związanych z takim wykorzystywaniem? Wyjaśniamy ten temat w naszym artykule.
Samochód jako towar handlowy lub środek trwały
Na początku trzeba wskazać, że samochód osobowy może mieć różny status w zakresie majątku przedsiębiorcy.
Po pierwsze może być środkiem trwałym. Przypomnijmy, że zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy PIT środki trwałe podlegające amortyzacji to stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością;
- maszyny, urządzenia i środki transportu;
- inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1.
W kontekście powyższej definicji wyjaśnić należy, że samochód będzie kwalifikowany jako środek trwały w sytuacji, gdy jest wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, a okres używania jest dłuższy niż rok. Tego rodzaju pojazd spełnia kryteria środka trwałego i powinien być ujęty w ewidencji środków trwałych, o której mowa w art. 22n ustawy PIT.
Po drugie samochód osobowy może być również kwalifikowany jako towar handlowy. Będzie tak w sytuacji, gdy nie jest on przeznaczony do wykorzystywania na potrzeby prowadzonej działalności, lecz w celu odsprzedaży. Ustawa PIT nie zawiera definicji towaru handlowego. Jednakże w tym zakresie możemy sięgnąć do treści § 3 pkt 1 lit. a rozporządzenia w sprawie prowadzenia KPiR, gdzie możemy przeczytać, że towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.
Jak zatem widać, elementarną cechą towaru handlowego jest przeznaczenie do odsprzedaży w stanie nieprzerobionym. Możemy wskazać, że klasycznym przykładem sytuacji, w której samochód stanowi towar handlowy, jest przypadek przedsiębiorstwa zajmującego się sprzedażą samochodów.
Używanie samochodów w firmie a koszty podatkowe
Zgodnie z ogólną definicją kosztów podatkowych zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Podstawowym warunkiem ujęcia wydatku jako koszt podatkowy jest istnienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem z działalności gospodarczej. Przy czym konieczne jest również uwzględnienie regulacji zawartych w art. 23 ustawy PIT.
W zakresie samochodów osobowych należy zwrócić uwagę na treść art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy PIT, który podaje, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego innego niż określony w art. 23 ust. 1 pkt 46 updof, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.
Na podstawie art. 23 ust. 5f ww. ustawy w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.
Stosownie natomiast do art. 23 ust. 5g ww. ustawy przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.
W świetle powyższego wszelkie wydatki związane z korzystaniem z samochodu osobowego służącego podatnikowi także do innych celów niż działalność gospodarcza podlegać będą zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w wysokości 75% tych wydatków. Możliwość zaliczenia do kosztów 100% takich wydatków dotyczyć będzie tylko wykorzystywania samochodu osobowego wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej, przy czym podatnik będzie musiał prowadzić ewidencję potwierdzającą wykorzystywanie samochodu osobowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (wykorzystana będzie w tym zakresie ewidencja stosowana dla celów VAT).
Używanie samochodów stanowiących towar handlowy
W kontekście powyższych wyjaśnień dotyczących ewidencji przebiegu pojazdu należy zaznaczyć, że co istotne, w myśl art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy VAT wynika, że warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży, jeżeli odprzedaż tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.
W związku z tym pojawia się pytanie, w jaki sposób należy interpretować sytuację, w której podatnik wykorzystuje towar handlowy przeznaczony do odsprzedaży na potrzeby firmowe? Czy podatnik może ująć w kosztach poniesione w tym zakresie wydatki bez konieczności prowadzenia ewidencji?
Należy wskazać, że w tym zakresie kluczowe jest sformułowanie „przeznaczonych wyłącznie do odsprzedaży”. Taka treść przepisu oznacza, że jakiekolwiek inne, nawet przejściowe, wykorzystywanie pojazdu do innego celu, powoduje, że przepis ten przestaje obowiązywać.
Warto sięgnąć do treści wyroku NSA z 20 września 2018 roku (I FSK 1510/16), gdzie czytamy, że wykorzystywanie w jakimś odcinku czasowym samochodu do prezentacji towaru powoduje niemożność uznania, że służył on wyłącznie do odprzedaży. Sam fakt podwójnego wykorzystania samochodu, tj. do demonstracji czy do jazd próbnych i dopiero po zakończeniu tej funkcji – do sprzedaży, wyklucza uznanie, że pojazd ten był użyty wyłącznie do odprzedaży.
Choć powyższy wyrok dotyczy pojazdów demonstracyjnych, to na zasadzie analogii również można go odnieść do analizowanego przez nas przypadku.
W rezultacie nawet chwilowe wykorzystywanie towaru handlowego (samochodu) do celów firmowych powoduje, że przestaje to być pojazd przeznaczony wyłącznie do odsprzedaży.
Przenosząc zatem powyższe wyjaśnienia na grunt przepisów ustawy PIT, należy wskazać, że w przypadku używania samochodu stanowiącego towar handlowy na potrzeby firmowe podatnik może ująć w kosztach 100% poniesionych wydatków, jeżeli prowadzi ewidencję przebiegu pojazdów.
Jeśli natomiast takiej ewidencji podatnik nie prowadzi, to w kosztach podatkowych może ująć 75% wydatków eksploatacyjnych związanych z używaniem samochodu stanowiącego towar handlowy na potrzeby działalności gospodarczej.
Odnosząc zatem powyższe do analizowanej przez nas sytuacji, należy wskazać, że używanie towaru handlowego w postaci samochodu osobowego na potrzeby firmowe daje możliwość uwzględnienia wydatków eksploatacyjnych w kosztach. Wysokość kosztów jest w tym przypadku uzależniona od prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.
