Niewątpliwą zaletą ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania działalności gospodarczej jest niższa stawka podatkowa. W związku z tym zastanowimy się, czy zmiana formy opodatkowania na ryczałt może być korzystnym rozwiązaniem, jeśli planowana jest optymalizacja sprzedaży środka trwałego na ryczałcie?
Sprzedaż środka trwałego a źródło przychodu
Środki trwałe to podlegające amortyzacji składniki majątkowe stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.
Środki trwałe podlegają ujęciu w ewidencji ŚT w dniu przekazania ich do używania. Ich wartość początkowa jest rozliczana w czasie poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych zgodnie z zasadami określonymi w art. 22a–22o ustawy PIT. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się aż do momentu pełnego umorzenia wartości początkowej środka trwałego.
Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy PIT odpłatne zbycie środków trwałych podlegających ujęciu w ewidencji ŚT stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wyjątkiem są jedynie nieruchomości mieszkalne będące środkami trwałymi, których odpłatne zbycie stanowi przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT (art. 14 ust. 2c ustawy PIT).
Szczegółowe zasady ustalenia dochodu w tym zakresie określa art. 24 ust. 2 ustawy PIT, gdzie w zdaniu drugim możemy przeczytać, że dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.
Zwróćmy zatem uwagę, że odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, jednak na etapie odpłatnego zbycia środka trwałego wartość dokonanych odpisów powiększa wartość wpływającą na ustalenie dochodu.
Przykład 1.
Przedsiębiorca prowadzący JDG opodatkowaną na zasadach ogólnych posiada środek trwały o wartości początkowej 100 000 zł. Środek ten został całkowicie zamortyzowany. Przedsiębiorca sprzedał środek trwały za kwotę 150 000 zł. W jaki sposób ustalić dochód ze sprzedaży środka trwałego?
W takim przypadku dochód do opodatkowania wyniesie: 150 000 zł (150 000 zł – 100 000 zł + 100 000 zł).
Przykład 2.
Przedsiębiorca prowadzący JDG opodatkowaną na zasadach ogólnych posiada środek trwały o wartości początkowej 100 000 zł. Wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych wynosi 40 000 zł. Przedsiębiorca sprzedał środek trwały za kwotę 150 000 zł. W jaki sposób ustalić dochód ze sprzedaży środka trwałego?
Dochód do opodatkowania obejmie: 150 000 zł – 100 000 zł + 40 000 zł = 90 000 zł.
Środki trwałe a ryczałt od przychodów ewidencjonowanych
Jednym z istotnych elementów konstrukcyjnych ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest to, że nie występuje tu kategoria kosztów podatkowych. Reguła ta obejmuje również odpisy amortyzacyjne, co jednak nie oznacza, że na gruncie tej formy opodatkowania nie mamy do czynienia z kategorią środka trwałego.
Zwróćmy bowiem uwagę, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku podatnicy oraz spółki, których wspólnicy są opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są zobligowani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów.
Jak zatem widać, jednym z obowiązkowych elementów jest wykaz środków trwałych, który został określony w Rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2021 roku w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
W § 12 rozporządzenia czytamy, że wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zawiera m.in. następujące dane:
- wartość początkową;
- stawkę amortyzacyjną;
- zaktualizowaną wartość początkową.
Za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne uznaje się składniki majątkowe, o których mowa w art. 22a–22o ustawy o podatku dochodowym. Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w wykazie najpóźniej w miesiącu przyjęcia ich do używania.
Co istotne w kontekście rozpatrywanego problemu, w razie zmiany formy opodatkowania, jeżeli podatnik prowadził ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, może kontynuować prowadzenie tej ewidencji w sposób określony w przepisach rozporządzenia.
Optymalizacja sprzedaży środka trwałego na ryczałcie
W przypadku zmiany formy opodatkowania działalności gospodarczej na ryczałt należy w pierwszej kolejności ustalić odpowiednią stawkę podatku dla czynności odpłatnego zbycia środka trwałego.
W świetle art. 12 ust. 10 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku w przypadku odpłatnego zbycia praw majątkowych lub nieruchomości będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – bez względu na okres ich nabycia – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 10% uzyskanego przychodu, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z pozarolniczej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat.
W porównaniu zatem z zasadami ogólnymi czy też z podatkiem liniowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych oferuje niższą stawkę podatkową.
Jak już wskazaliśmy, w przypadku ryczałtu nie ma możliwości uwzględnienia kosztów podatkowych, ponieważ podatek jest obliczany od przychodu, a nie od dochodu.
Jednakże w sytuacji gdy mamy do czynienia ze środkiem trwałym w całości zamortyzowanym, koszt podatkowy i tak nie wystąpi w momencie odpłatnego zbycia. W konsekwencji szczególnie w takich przypadkach korzystne jest dokonanie zmiany formy opodatkowania.
Przykład 3.
Przedsiębiorca prowadzący JDG opodatkowaną na zasadach ogólnych posiada środek trwały o wartości początkowej 100 000 zł. Środek ten został całkowicie zamortyzowany. Przedsiębiorca sprzedał środek trwały za kwotę 150 000 zł.
W takim przypadku dochód do opodatkowania to 150 000 zł (150 000 zł – 100 000 zł + 100 000 zł). Stawka podatku w przypadku zasad ogólnych wynosi 32%.
Co jednak w sytuacji, w której miałaby miejsce zmiana formy opodatkowania na ryczałt? Czy zmiana może być mechanizmem optymalizacji przy sprzedaży środka trwałego?
Jeżeli jednak przedsiębiorca zmieni formę opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, to podstawą opodatkowania będzie również przychód, czyli kwota 150 000 zł. Jednakże na mocy art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku stawka podatkowa wyniesie 10%.
Przejście na ryczałt może być korzystnym działaniem optymalizacyjnym, jeżeli chodzi o sferę podatkową. Należy mieć na uwadze, że w tej formie opodatkowania nie występuje kategoria kosztów podatkowych, w związku z czym takie działanie jest dobrym rozwiązaniem w zakresie planowanego zbycia środka trwałego, którego wartość początkowa została w całości umorzona.
