Od 1 stycznia 2024 roku zaczęły obowiązywać regulacje dotyczące minimalnego podatku dochodowego w ramach ustawy o CIT. Chociaż termin płatności tego podatku przypada w kolejnym roku podatkowym, to już teraz warto przeanalizować mechanizm ustalania ile wyniesie minimalny podatek dochodowy i kogo obowiązuje.
Minimalny podatek dochodowy i jego cel
Istotą wprowadzenia minimalnego podatku dochodowego było założenie przeciwdziałania przypadkom agresywnej optymalizacji podatkowej polegającej na transferze środków pieniężnych do krajów o niższych stawkach podatkowych. Na skutek takich transferów (w ramach tzw. wątpliwych płatności) polski podatnik nie podlegał opodatkowaniu, ponieważ ciągłe generował koszty większe od przychodów.
W związku z tym wprowadzono do ustawy o CIT art. 24ca, którego ideą jest opodatkowanie minimalnym podatkiem podmiotów, które generują straty lub niewielkie dochody. Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT podatek stosuje się do spółek będących podatnikami oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:
- poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, albo
- osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 2%.
W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że samo obliczenie niewielkiego dochodu lub straty odbywa się na zasadach właściwych dla podatku CIT, ale z uwzględnieniem wyłączeń określonych w art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT. Przykładowo wyłącza się odpisy amortyzacyjne czy też opłaty leasingowe.
Opisując zakres podmiotowy minimalnego podatku, należy też wskazać, że w art. 24ca ust. 14 ustawy o CIT wymieniono katalog podmiotów, których minimalny podatek nie obejmuje.
Wyłączenie dotyczy m.in. podatników:
- będących małymi podatnikami;
- postawionych w stan upadłości, likwidacji lub objętych postępowaniem restrukturyzacyjnym;
- którzy rozpoczęli działalność w roku podatkowym, oraz w kolejno następujących po sobie 2 latach podatkowych, następujących bezpośrednio po tym roku podatkowym.
Obliczenie podstawy opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym
Stawka minimalnego podatku dochodowego wynosi 10% i stosujemy ją do specyficznie ustalonej podstawy opodatkowania. W tym zakresie możemy wyróżnić zasadę ogólną oraz zasadę uproszczoną.
W świetle zasady ogólnej (art. 24ca ust. 3 ustawy o CIT) podstawę opodatkowania stanowi suma 3 wartości:
- kwoty odpowiadającej 1,5% wartości przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych osiągniętych przez podatnika w roku podatkowym;
- poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych kosztów finansowania dłużnego (np. odsetki od zaciągniętej pożyczki) w takiej części, w jakiej koszty te przewyższają kwotę obliczoną według następującego wzoru:
[(P – Po) – (K – Am – Kfd)] × 30%
w którym poszczególne symbole oznaczają:
P – zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,
Po – przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13,
K – sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,
Am – odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,
Kfd – zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego nieuwzględnione w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed dokonaniem pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1;
kosztów poniesionych na rzecz podmiotów powiązanych:
usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
- przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze
– w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają o 3 000 000 zł kwotę obliczoną według następującego wzoru:
[(P – Po) – (K – Am – O)] × 5%
w którym poszczególne symbole oznaczają:
P – zsumowaną wartość przychodów ze wszystkich źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym,
Po – przychody o charakterze odsetkowym w rozumieniu art. 15c ust. 13,
K – sumę kosztów uzyskania przychodów bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1,
Am – odpisy amortyzacyjne, o których mowa w art. 16a-16m, zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów,
O – zaliczone w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odsetki, bez pomniejszeń wynikających z art. 15c ust. 1.
Przykład 1.
Spółka osiągnęła w 2024 roku przychody inne niż z kapitałów pieniężnych w kwocie 5 000 000 zł. Przychody z kapitałów pieniężnych wyniosły 1 000 000 zł. Spółka nie osiągnęła żadnych przychodów odsetkowych. Koszty spółki wyniosły 8 000 000 zł. W ramach tego spółka zakupiła usługę doradczą od podmiotu powiązanego Wartość obliczona zgodnie z pkt 2 wyniosła 20 000 zł. Wartość obliczona zgodnie z pkt 3 wyniosła 15 000 zł. W jaki sposób obliczyć minimalny podatek dochodowy?
Pierwsza wartość to 1,5% wartości przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych – 1,5% × 5 000 000 zł = 75 000 zł. Do tej wartości należy dodać wartość z pkt 2 oraz wartość z pkt 3. W konsekwencji podstawa opodatkowania będzie wynosić 110 000 zł. W konsekwencji kwota podatku minimalnego to 11 000 zł.
Natomiast zasada uproszczona została określona w art. 24ca ust. 3a ustawy o CIT, gdzie podano, że podatnik może wybrać uproszczony sposób ustalania podstawy opodatkowania stanowiącej kwotę odpowiadającą 3% wartości osiągniętych przez podatnika w roku podatkowym przychodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, przy czym o wyborze takiego sposobu ustalania podstawy opodatkowania podatnik informuje w zeznaniu składanym za rok podatkowy, za który dokonał takiego wyboru.
W naszym przykładzie zgodnie z metodą uproszczoną podstawa opodatkowania będzie wynosić 150 000 zł. W konsekwencji minimalny podatek dochodowy będzie wynosić 15 000 zł.
Minimalny podatek dochodowy - wyliczenie
Zapłaty minimalnego podatku dochodowego należy dokonać w terminie rozliczenia CIT-8. Jak wskazaliśmy, kwotę minimalnego podatku dochodowego trzeba wykazać w załączniku CIT/M.
Warto również zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 24ca ust. 13 ustawy o CIT kwotę zapłaconego za dany rok minimalnego podatku dochodowego będzie można odliczyć od podatku obliczonego na zasadach ogólnych w zeznaniu podatkowym za kolejno następujące po sobie 3 lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik wpłacił minimalny podatek dochodowy.
Pierwsze rozliczenie minimalnego podatku dochodowego będzie miało miejsce w 2025 roku w zakresie deklaracji CIT-8 składanej za 2024 rok. Jednak już obecnie warto mieć na uwadze szczególne zasady obliczania podstawy opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym podmiotów zobowiązanych do jego ustalenia.
Polecamy:
