Jednym z wyrobów akcyzowym podlegających pod zakres przedmiotowy ustawy są produkty opałowe – takie jak węgiel. W naszym dzisiejszym artykule postaramy się odpowiedzieć na pytanie, czy z tytułu zakupu opału na własne potrzeby i celem zużycia do ogrzewania obowiązuje akcyza wyrobów węglowych.
Akcyza wyrobów węglowych - zakres podmiotowy
Katalog czynności podlegających opodatkowaniu w zakresie wyrobów węglowych został określony w art. 9a ustawy o podatku akcyzowym.
W art. 9a ust. 1 pkt 5 ustawy czytamy, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie przez finalnego nabywcę węglowego wyrobów węglowych nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1.
Zatem zużycie wyrobów węglowych do celów innych niż zwolnione uznaje się za czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, jeżeli zużycia dokonuje podmiot mający status finalnego nabywcy węglowego.
W rezultacie kluczowe staje się wyjaśnienie w pierwszej kolejności, kiedy mamy do czynienia z finalnym nabywcą węglowym.
Otóż zgodnie z art. 2 pkt 23c ustawy o podatku akcyzowym finalny nabywca węglowy to podmiot, który:
- nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
- ma uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe
– niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym (tj. podmiotem, który dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu).
Zwolnienie od akcyzy w zakresie zużycia wyrobów węglowych
Drugą istotną kwestią staje się wyjaśnienie, kiedy zużycie wyrobów węglowych korzysta ze zwolnienia od akcyzy.
Otóż zgodnie z art. 31 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych m.in. przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, podmiot systemu oświaty czy też podmiot leczniczy.
W konsekwencji ww. podmioty (mające status finalnego nabywcy) nabywające produkty opałowe i zużywające je do celów opałowych korzystają w tym zakresie ze zwolnienia od akcyzy.
Treść powyższego zwolnienia odnosi się do gospodarstw domowych, jednak nie wymienia ani spółdzielni mieszkaniowych, ani wspólnot mieszkaniowych. Czy zatem oznacza to, że takie podmioty nie mogą skorzystać z opisanego zwolnienia?
W tym zakresie warto sięgnąć do treści interpretacji Dyrektora KIS z 8 kwietnia 2022 roku (nr 0111-KDIB3-3.4013.27.2022.2.WR), gdzie wskazano, że spółdzielnie mieszkaniowe są celowymi jednostkami organizacyjnymi. Są to podmioty powołane do działania w ww. zakresie na rzecz swoich członków (np. gospodarstw domowych). Fakt ten odróżnia zatem spółdzielnie od podmiotów gospodarczych wytwarzających ciepło w celach gospodarczych.
Tym samym spółdzielnia, jako finalny nabywca węglowy, działający w imieniu prowadzących gospodarstwa domowe członków spółdzielni, może nabyć wyroby węglowe zwolnione od akcyzy.
Zatem nabywane i zużywane przez spółdzielnie i wspólnoty wyroby węglowe w celu ogrzania lokali mieszkalnych (gospodarstw domowych) mogą zostać nabyte ze zwolnieniem z podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy.
Działalnością spółdzielni mieszkaniowych, podobnie jak wspólnot mieszkaniowych, jest m.in. reprezentowanie ogółu gospodarstw domowych tworzących wspólnotę lub zrzeszonych w ramach spółdzielni. W związku z powyższym ww. podmiot może nabywać wyroby węglowe ze zwolnieniem od akcyzy, o ile przeznaczy je na ogrzanie pomieszczeń, w których prowadzone są przez ich właścicieli gospodarstwa domowe.
Przykład 1.
Czy wspólnota mieszkaniowa kupująca i zużywająca węgiel do ogrzania lokali wchodzących w skład wspólnoty jest zobowiązana do zapłaty akcyzy?
W sytuacji, gdy wspólnota nabywa i następnie zużywa nabyty węgiel w celach opałowych, tzn. do ogrzania lokali wchodzących w skład tejże wspólnoty, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku akcyzowego określone w art. 31a ust. 1 pkt 3 ustawy.
Przykład 2.
Czy spółdzielnia mieszkaniowa, która zużywa węgiel do ogrzania przedszkola, jest zobowiązana do zapłaty akcyzy?
Spółdzielnia nie może skorzystać ze zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych wykorzystywanych do celów opałowych na potrzeby ogrzewania budynku, w którym mieści się przedszkole. Do korzystania ze zwolnienia określonego tym przepisem konieczne jest wykorzystywanie wyrobów węglowych bezpośrednio przez wskazane w nim podmioty. Zatem konieczne jest, aby wyroby węglowe zostały zużyte przez podmiot systemu oświaty, a nie przez inny podmiot, nawet jeżeli z wytworzonych w ten sposób ciepła i ciepłej wody ostatecznie korzystać będzie podmiot systemu oświaty. Oznacza to, że beneficjentem tego zwolnienia mogą być tylko podmioty systemu oświaty w stosunku do wyrobów węglowych, które zostały przez nie nabyte i zużyte we własnym zakresie.
Tak też uznał Dyrektor KIS w interpretacji z 12 września 2019 roku (nr 0111-KDIB3-3.4013.158.2019.1.PJ), gdzie możemy przeczytać, że spółdzielnia nie jest uprawniona do nabywania ze zwolnieniem z akcyzy wyrobów węglowych zużywanych na potrzeby ogrzewania budynku, w który mieści się przedszkole.
Możemy zatem postawić tezę, że zwolnieniem od akcyzy nie będą objęte wyroby węglowe zużywane w celu dostarczenia ciepła do lokali użytkowych takich jak biuro, lokal gastronomiczny czy też lokal handlowy. W takiej sytuacji podmiot także występuje jako dostawca ciepła. Działa on w charakterze „ciepłowni”, co skutkuje brakiem możliwości zastosowania zwolnienia.
W tym miejscu należy też przypomnieć treść art. 9a ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Brzmienie tego przepisu wskazuje, że jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.
W rezultacie, jeżeli akcyza została zadeklarowana na poprzednim etapie obrotu (np. z tytułu sprzedaży opału), to zużycie przez finalnego nabywcę końcowego nie będzie podlegać ponownemu opodatkowaniu akcyzą z uwagi na obowiązującą zasadę jednofazowości podatku akcyzowego.
Na zakończenie warto również wskazać, że możliwość zastosowania analizowanego zwolnienia determinowana jest określonymi warunkami wymienionymi w art. 31a ustawy. Chodzi tu przede wszystkim o dopełnienie obowiązków o charakterze dokumentacyjnym. W przypadku niespełnienia warunków podatnik traci prawo do zwolnienia od akcyzy.
