Wprowadzenie do polskiego porządku prawnego instytucji fundacji rodzinnej było optowane od wielu lat. Fundacja ta ma swoje niewątpliwe korzyści, jednak trzeba pamiętać również o obowiązkach podatkowych. W naszym dzisiejszym artykule zastanowimy się, czy fundacja rodzinna ma obowiązek raportowania schematu podatkowego do Szefa KAS.
Konstrukcja prawna fundacji rodzinnej
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej jest ona osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na ich rzecz. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej. Zgodnie z art. 2 ust. 2 tejże ustawy przez świadczenie rozumie się składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane mu do korzystania przez fundację rodzinną, albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.
Należy zatem podkreślić, że w obrocie prawnym i gospodarczym fundacja rodzinna jest osobnym bytem prawnym w stosunku do fundatora oraz w stosunku do beneficjentów. Fundacja ta została wyposażona w osobowość prawną, a zatem jest samodzielnym podmiotem praw i obowiązków i może być stroną stosunków cywilnoprawnych.
Dalej zauważmy, że zgodnie z art. 17 ww. ustawy fundator wnosi do fundacji rodzinnej mienie na pokrycie funduszu założycielskiego o wartości określonej w statucie, nie niższej niż 100 000 zł. Fundusz założycielski jest obligatoryjnym elementem fundacji rodzinnej, ponieważ zgodnie z art. 21 pkt 5 ww. ustawy do powstania fundacji rodzinnej jest wymagane wniesienie funduszu założycielskiego przed wpisaniem do rejestru fundacji rodzinnych.
Jak podaje art. 19 ust. 1 analizowanej ustawy, jeżeli mowa jest o wartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej albo mienia fundacji rodzinnej, rozumie się przez to wartość rynkową składników wniesionego mienia w innej postaci niż środki pieniężne, ustaloną na dzień wniesienia mienia, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o CIT.
Zwróćmy zatem uwagę, że przywołane przepisy wskazują, że fundator wnosi do fundacji rodzinnej mienie. W myśl zaś art. 44 Kodeksu cywilnego mieniem jest własność i inne prawa majątkowe. To zatem oznacza, że fundator może wnieść do fundacji – celem pokrycia funduszu założycielskiego – nie tylko składniki materialne, ale również prawa majątkowe.
Schemat podatkowy i obowiązek raportowania do Szefa KAS
Przepisy stanowiące o obowiązku raportowania schematów podatkowych zostały zawarte w Ordynacji podatkowej. Wspomniany obowiązek raportowania może dotyczyć nie tylko promotora (np. doradcy podatkowego), ale także korzystającego czy wspomagającego (np. notariusza).
W świetle art. 86a par. 1 Ordynacji podatkowej przez schemat podatkowy należy rozumieć czynność lub zespół powiązanych ze sobą czynności, w tym czynność planowaną lub zespół czynności planowanych, których co najmniej jedna strona jest podatnikiem lub które mają lub mogą mieć wpływ na powstanie lub niepowstanie obowiązku podatkowego. Aby dane uzgodnienie stanowił schemat podatkowy, uzgodnienie musi:
- spełniać kryterium głównej korzyści oraz mieć ogólną cechę rozpoznawczą,
- mieć szczególną cechę rozpoznawczą,
- mieć inną szczególną cechę rozpoznawczą.
W naszych dzisiejszym artykule zajmiemy się przesłanką szczególnej cechy rozpoznawczej, poprzez którą – zgodnie z art. 86a par. 1 pkt 13 lit. h Ordynacji podatkowej – rozumie się właściwość uzgodnienia polegającą na tym, że dochodzi do przeniesienia praw do trudnych do wyceny wartości niematerialnych. Jak bowiem wskazaliśmy powyżej, przedmiotem świadczenia fundatora na rzecz fundacji rodzinnej mogą być również prawa majątkowe.
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 86a par. 1 pkt 14 Ordynacji podatkowej poprzez trudne do wyceny wartości niematerialne rozumie się wartości niematerialne, w tym wartości prawne, a także prawa do tych wartości, które w momencie ich przenoszenia między podmiotami powiązanymi nie miały wiarygodnie określonej wartości porównywalnej, oraz prognozy przyszłych przepływów pieniężnych lub spodziewanych przychodów z tych wartości, lub założenia zastosowane przy ich wycenie, obarczone są wysokim poziomem niepewności.
W tym miejscu warto podkreślić, że zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy pojęcie trudnych do wyceny wartości niematerialnych ma szersze znaczenie niż obowiązujące na gruncie ustaw o podatkach dochodowych (art. 22b ustawy o PIT oraz art. 16b ustawy o CIT) pojęcie wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
W doktrynie przyjmuje się, że pod pojęciem trudnych do wyceny wartości niematerialnych rozumie się m.in. know-how, bazę klientów, dobre relacje z klientami, znak towarowy, wzór przemysłowy, patent, prawo do programu komputerowego.
Co warte podkreślenia, w przypadku wystąpienia ogólnej cechy rozpoznawczej nie jest wymagane dodatkowo, aby w związku z daną czynnością pojawiała się korzyść podatkowa. Oznacza to, że już sam transfer trudnych do wyceny wartości niematerialnych może się wiązać z koniecznością raportowania (niezależnie od efektu podatkowego czy finansowego takiego transferu).
Obowiązek raportowania schematu podatkowego przez fundację rodzinną
Samo spełnienie kryterium ogólnej cechy rozpoznawczej nie oznacza automatycznie, że pojawia się obowiązek raportowania schematu podatkowego, ponieważ konieczne jest również spełnienie kryterium kwalifikowanego korzystającego. Jak wynika z art. 86a par. 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej, obowiązek przekazania informacji o schemacie podatkowym nie powstaje, jeżeli schemat podatkowy, inny niż schemat podatkowy transgraniczny, dotyczy wyłącznie korzystającego, dla którego nie jest spełnione kryterium kwalifikowanego korzystającego.
Zgodnie zaś z art. 86a par. 4 Ordynacji podatkowej kryterium kwalifikowanego korzystającego uważa się za spełnione, jeżeli:
- przychody lub koszty korzystającego albo wartość aktywów tego podmiotu w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku poprzedzającym lub w bieżącym roku obrotowym równowartość 10 000 000 euro (w przypadku podmiotów, które nie prowadzą ksiąg rachunkowych, przychody i koszty ustala się odpowiednio zgodnie z ustawą o PIT lub o CIT w odpowiednich latach podatkowych, a wartość aktywów – zgodnie z ich wartością rynkową w odpowiednich latach kalendarzowych), lub
- jeżeli udostępniane lub wdrażane uzgodnienie dotyczy rzeczy lub praw o wartości rynkowej przekraczającej równowartość 2 500 000 euro, lub
- jeżeli korzystający jest podmiotem powiązanym w rozumieniu ustawy o PIT lub o CIT z takim podmiotem.
Przykładowo, jeżeli doradca podatkowy doradzi swojemu klientowi założenie fundacji rodzinnej, na której poczet klient wniesienie trudne do wyceny wartości niematerialne, których wartość rynkowa przekracza równowartość 2 500 000 euro, to zostaną spełnione wszystkie przesłanki raportowania schematu podatkowego. W takim przypadku co do zasady to promotor ma obowiązek przekazania poprzez formularz MDR-1 informacji o schemacie podatkowym w terminie 30 dni od dnia następnego po udostępnieniu schematu podatkowego, od następnego dnia po przygotowaniu do wdrożenia schematu podatkowego lub od dnia dokonania pierwszej czynności związanej ze wdrażaniem schematu podatkowego – w zależności od tego, które z tych zdarzeń nastąpi wcześniej.
W rezultacie należy wskazać, że możliwy jest przypadek, w którym utworzenie fundacji rodzinnej będzie podlegać raportowaniu w ramach schematu podatkowego. Na koniec warto zauważyć, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem przepisy dotyczące schematów podatkowych mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej (por. wyrok NSA z 8 grudnia 2021 roku, III FSK 4548/21), w związku z czym warto rozważyć wystąpienie z takim wnioskiem w razie pojawiających się wątpliwości.
