Poradnik Przedsiębiorcy

Usługi budowlane świadczone na rzecz osób fizycznych - obowiązek podatkowy VAT

Przedsiębiorstwa świadczące usługi budowlane oraz budowlano-remontowe mają możliwość świadczenia swoich usług nie tylko na rzecz innych przedsiębiorców, lecz także na rzecz osób prywatnych. Biorąc pod uwagę status klientów (przedsiębiorca lub osoba prywatna), należy pamiętać, że nie w każdym przypadku moment powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku VAT jest identyczny. Poniżej podpowiadamy, jak prawidłowo ustalić moment powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych, w przypadku gdy klientem jest osoba prywatna!

Obowiązek podatkowy VAT – usługi budowlane

Co do zasady w podatku VAT obowiązek podatkowy uzależniony jest od miejsca świadczenia usług, ich charakteru oraz rodzaju nabywcy, na rzecz którego usługi są wykonywane. Zgodnie z powyższym moment powstania obowiązku podatkowego może być rozpatrywany na ogólnych lub szczególnych zasadach. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zasady ogólne wskazują, iż obowiązek podatkowy powstaje w dacie faktycznego wykonania usługi. Ponadto w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, jeśli przed zakończeniem usługi usługodawca otrzyma płatność całości lub części zobowiązania, wówczas obowiązek podatkowy powstanie w dacie otrzymania płatności odpowiednio w stosunku do wartości otrzymanej (w przypadku płatności częściowej obowiązek podatkowy powstanie w odniesieniu do tej części).Art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług:
jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek (...) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (...).

Zasady ogólne wskazują zatem, że w momencie wykonania usługi (przy założeniu, że płatności jeszcze nie otrzymano), należy wykazać podatek VAT należny, zgodnie z powstającym wówczas obowiązkiem podatkowym.

Usługi budowlane oraz budowlano-montażowe nie są regulowane ogólnymi zasadami, gdyż w przypadku tych usług obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych. Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług budowlanych i budowlano-montażowych obowiązek podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktury. Na wystawienie faktury usługodawca ma 30 dni, licząc od daty wykonania usługi. W sytuacji, gdy podatnik jej nie wystawi lub zrobi to z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie wówczas w dacie upływu terminu do jej wystawienia.

Przykład 1.

Firma XYZ świadczy usługi budowlane na rzecz firmy „Jan”. Świadczenie usługi zakończono 29 grudnia 2018 r., natomiast faktura została wystawiona 30 grudnia 2018 r. W jakim dniu w firmie XYZ powstał obowiązek podatkowy z tytułu podatku VAT?

Zgodnie z zasadą szczególną, w przypadku świadczenia usługi budowlanej, obowiązek podatkowy po stronie usługodawcy (sprzedawcy) powstanie 30 grudnia 2018 r., gdyż w tym dniu usługodawca wystawi fakturę.Obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlanych na rzecz osób fizycznych powstaje w momencie wykonania usługi. Należy mieć na uwadze, że data wykonania usługi nie jest równoznaczna z datą podpisania protokołu odbioru. Takie stanowisko potwierdził NSA w wyroku z 28 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1811/15: Uzależnienie powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług budowlanych, od podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego i to bez zastrzeżeń, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji miałoby charakter prawotwórczy i wprowadzałoby przesłankę formalną nie przewidzianą przez przepisy podatkowe. Mogłoby też spowodować przesunięcie powstania obowiązku podatkowego na czas bardzo niepewny. Często bowiem w praktyce zdarzają się sytuacje odmowy podpisania protokołu odbioru nawet w przypadku niewielkich usterek. W powołanym wyżej orzecznictwie moment wykonania tego typu usługi umiejscawia się przed momentem podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, uznając go jako dokument, który jedynie potwierdza wykonanie usługi, a nie decyduje o dacie jego wykonania.

Usługi budowlane a otrzymanie zaliczki

W sytuacji, gdy podatnik świadczący usługę budowlaną lub budowlano-montażową otrzyma całość zapłaty lub jej część przed wykonaniem usługi (np. w formie zaliczki, przedpłaty czy zadatku), to obowiązek podatkowy w podatku VAT powstanie w momencie jej otrzymania, jednak wyłącznie w stosunku do otrzymanej kwoty. W takiej sytuacji bowiem zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług w momencie otrzymania zaliczki podatnik ma obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej na wartość otrzymanej przedpłaty.

Obowiązek podatkowy VAT – usługi budowlane świadczone na rzecz osób prywatnych

W ustawie o podatku od towarów i usług, dokładniej w art. 106b ust. 1 wskazano sytuacje, w których podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury. Tak więc fakturę należy wystawić, gdy miała miejsce:

  • krajowa dostawa towarów lub świadczenie usług na rzecz innego podatnika podatku VAT lub osoby prawnej,

  • sprzedaż wysyłkowa krajowa i zagraniczna,

  • wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów,

  • przedpłata całości lub części zobowiązania przed dostawą towarów lub wykonaniem usługi (nie ma zastosowania przy WDT).

Z powyższego zapisu wynika zatem, że obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlanych i budowlano-montażowych powstaje na zasadach szczególnych jedynie w przypadku, gdy występuje obowiązek udokumentowania fakturą. Chodzi tutaj głównie o sprzedaż na rzecz czynnych lub zwolnionych podatników podatku VAT, w tym także osoby prawne. W sytuacji gdy osoby prywatne lub podmioty niebędące podatnikami VAT są nabywcami, wówczas obowiązek podatkowy w VAT powstaje na zasadach ogólnych z chwilą wykonania usługi, o czym mówi art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.

Przykład 2.

Firma ABC świadczy usługi budowlane na rzecz pana Adama nieprowadzącego działalności gospodarczej (osoby fizycznej). 5 listopada 2018. r wpłacił on na poczet wykonywanej usługi 2 tys. zł. Usługa została finalnie wykonana 15 grudnia. W jakiej dacie powstał obowiązek podatkowy w podatku VAT po stronie firmy ABC?

Na gruncie podatku VAT obowiązek podatkowy w firmie ABC z tytułu świadczonej usługi powstał 5 listopada, w odniesieniu do otrzymanej kwoty 2 tys. zł, gdyż płatność ta miała miejsce przed wykonaniem usługi.

Termin wykonania usługi determinującej powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT może być różnie rozpatrywany w przypadku usług budowlanych rozliczanych częściowo lub w charakterze ciągłym. Zgodnie z interpretacją ogólną wydaną przez Ministerstwo Finansów 1 kwietnia 2016 r., w przypadku usług budowlanych przekazywanych w części, dla których określono osobne terminy zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie w odniesieniu do tej części, którą usługodawca zgłosił nabywcy do odbioru. W odniesieniu natomiast do usług budowlanych o charakterze ciągłym, obowiązek podatkowy VAT powstanie odpowiednio w każdym dniu, w którym upływa kolejny okres rozliczeniowy (wskazany w umowie), dla którego określono płatność lub rozliczenie, aż do momentu zakończenia usługi.W przypadku świadczenia usługi budowlanej w sposób ciągły, która trwa dłużej niż rok, dla której w danym roku nie wskazano terminu rozliczeń, obowiązek podatkowy powstanie w każdym roku podatkowym, aż do momentu zakończenia usługi.

Jak widać w powyższej sytuacji, w przypadku gdy świadczone są usługi budowlane lub budowlano-montażowe przedsiębiorcy nie zawsze będą mogli określić moment powstania obowiązku podatkowego na zasadach szczególnych. W zależności od tego, na czyją rzecz świadczona jest usługa, moment powstania obowiązku podatkowego może się znacząco różnić.