Nieruchomość objęta współwłasnością łączną małżonków może stanowić środek trwały w działalności tylko jednego z nich. W momencie, w którym sprzedaż nieruchomości we współwłasności małżeńskiej w działalności gospodarczej, pojawia się pytanie, kto i w jakich proporcjach powinien rozliczyć podatek dochodowy.
Wykorzystywanie nieruchomości wspólnej w działalności gospodarczej jednego z małżonków
Na wstępie wskażmy na treść art. 22g ust. 11 ustawy PIT, który podaje, że w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.
Zgodnie z treścią art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.
Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.
W świetle art. 43 § 1 ww. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zatem każdy z nich ma zarówno prawo do udziału w majątku wspólnym, jak i w odniesieniu do jego poszczególnych składników.
Sprzedaż nieruchomości we współwłasności małżeńskiej stanowiącej środek trwały
W myśl przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy PIT przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (z zastrzeżeniem ust. 2c).
Powyższy przepis obejmuje przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził je, czy też nie, do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.
W odniesieniu do analizowanego problemu warto sięgnąć do treści interpretacji Dyrektora KIS z 18 maja 2020 roku, nr 0115-KDIT3.4011.333.2020.1.AD.
W piśmie tym czytamy, że odpłatne zbycie nieruchomości stanowiącej przedmiot majątku wspólnego małżonków, wykorzystywanej w działalności gospodarczej przez jednego z małżonków, stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej jedynie tego podmiotu, który faktycznie przedmiotową nieruchomość wykorzystywał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.
W konsekwencji uzyskany ze sprzedaży przychód winien zostać opodatkowany w całości według zasad wynikających z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.
Dochód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach właściwych dla wybranego przez przedsiębiorcę sposobu opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej.
Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania. Nie jest przy tym istotne, czy środek trwały lub wartość niematerialna i prawna były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wystarczy bowiem, że spełniają definicję środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej oraz były wykorzystywane w działalności gospodarczej.
Przykład 1.
W jaki sposób rozliczyć sprzedaż nieruchomości we współwłasności małżeńskiej?
Na zasadzie wspólności małżeńskiej małżonkowie nabyli nieruchomość użytkową. Nieruchomość ta jest w całości wykorzystywana w działalności gospodarczej żony. W momencie odpłatnego zbycia takiej nieruchomości całość uzyskanego przychodu należy zaliczyć do pozarolniczej działalności gospodarczej żony. Mąż nie wykazuje w tym przypadku przychodu do opodatkowania w ramach osobnego źródła przychodu.
Wyjątkowy status nieruchomości mieszkalnej stanowiącej środek trwały
W kontekście sprzedaży nieruchomości kwalifikowanych jako środek trwały należy zwrócić uwagę na treść art. 14 ust. 2c ustawy PIT. Przepis ten stanowi, że do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą nieruchomości mieszkalnych. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.
W konsekwencji, jeżeli przedmiotem zbycia jest środek trwały stanowiący nieruchomość mieszkalną, przychód z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Będzie to zatem źródło odrębne od pozarolniczej działalności gospodarczej.
W przypadku dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu jest odrębnie każdy z małżonków, a nie małżonkowie łącznie. Obowiązek podatkowy obciąża zatem każdego z małżonków z osobna. Skoro każdy z małżonków jest odrębnie podatnikiem podatku dochodowego od przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia, to każdy z nich zobowiązany jest do rozliczenia połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżeński i wyliczenia należnego podatku dochodowego.
Tak też stanowi interpretacja Dyrektora KIS z 5 maja 2020 roku, nr 0114-KDIP3-2.4011.175.2020.2.JM.
Przykład 2.
W jaki sposób rozliczyć sprzedaż nieruchomości we współwłasności małżeńskiej, wykorzystywanej w działalności gospodarczej jednego z małżonków?
W 2020 roku małżonkowie do wspólnoty majątkowej nabyli nieruchomość mieszkalną. Nieruchomość ta była wykorzystywana wyłącznie w działalności gospodarczej żony. W 2023 roku nieruchomość została sprzedana. Na podstawie art. 14 ust. 2c ustawy PIT przychód stanowi osobne źródło w stosunku do działalności gospodarczej. Każdy z małżonków rozliczy podatek od połowy przychodu ze zbycia w zeznaniu PIT-39 składanym do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
Podsumowując, sposób rozliczenia podatku od sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności jednego z małżonków uzależniony jest od rodzaju nieruchomości, bowiem inne zasady obowiązywać będą w zakresie nieruchomości mieszkalnej, a inne przy użytkowych.
