Kwalifikowanie maszyn czy urządzeń wykorzystywanych w firmie do środków trwałych może sprawiać podatnikom trudności. Szczególnie, jeśli chodzi o te, które muszą współpracować z inną maszyną, aby spełniać swoją funkcję. Czy traktować je jako urządzenia peryferyjne, czy też jako samodzielny środek trwały podlegający amortyzacji?Przykładem urządzeń, które mogą sprawować swoje funkcje jedynie w połączeniu z inną maszyną są formy wtryskowe. Czy dopuszczalne jest zatem kwalifikowanie ich jako samoistny środek trwały?
Środki trwałe - definicja
Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby dany składnik majątku mógł być zakwalifikowany jako środek trwały musi spełniać łącznie wskazane warunki:
musi stanowić własność lub współwłasność podatnika,
musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
jego przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,
musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddany do używania innym podmiotom, na podstawie umów wymienionych w art. 22a ust. 1 ww. ustawy, tj. na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.
Zgodnie z powyższym w celu ustalenia, czy dany składnik majątku stanowi środek trwały, należy przeanalizować, czy spełnia łącznie wyżej wymienione wymagania.
Formy wtryskowe jako samodzielne środki trwałe
W przypadku form wtryskowych trzy ze wskazanych warunków nie stanowią problemów interpretacyjnych, w związku z czym w rozważaniach przyjmuje się je za spełnione. Mowa o tym, że:
stanowią własność lub współwłasność podatnika,
ich przewidywany okres używania jest z założenia dłuższy niż rok,
są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddane do używania innym podmiotom, na podstawie umów wymienionych w art. 22a ust. 1 ww. ustawy, tj. na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.
Pozostaje więc analiza ostatniego z warunków, a mianowicie - kompletności i zdatności do użytku.
Czym jest kompletność i zdatność do użytku?
Pojęcie kompletności i zdatności do użytku już niejednokrotnie wyjaśniały sądy administracyjne. I tak w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 czerwca 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 349/2011) czytamy:
“Kompletność i zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania oznacza, że środek trwały zawiera wymagane elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, jest sprawny technicznie, a jeśli istnieją wymogi formalne, to także są one spełnione (...).”
Dodatkowo, na co zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 czerwca 2011 r. (sygn. akt II FSK 136/2010) “problem >>zdatności do użytku<< powinien być rozważany w kontekście obowiązujących wymagań technicznych, co z kolei zmusza do uwzględnienia rygorów prawnych związanych z oceną tych wymagań, przy odwołaniu się do względnie zobiektywizowanych i poddających się prawnej weryfikacji kryteriów”.
Formy wtryskowe nie są urządzeniami peryferyjnymi
Formy wtryskowe nie stanowią - jak niektórzy sądzą - urządzeń peryferyjnych. Są same w sobie kompletnym i zdanym do użytku urządzeniem, które może współpracować z różnymi wtryskarkami. To oznacza, że nie są przyporządkowane do jednej konkretnej maszyny a to z kolei również potwierdza kompletność formy wtryskowej i jej zdatność do użytku jako samodzielnego urządzenia.
Takie stanowisko podatników potwierdzają organy skarbowe. Przykładem może być interpretacja indywidualna z dnia 27 października 2010 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB4/423-122/10-4/DS):
“(...) zakupione formy mogą współpracować z dowolną wtryskarką, w tym przypadku należącą do innego podmiotu – producenta opakowań, a to świadczy, że są one samodzielnym, zdatnym do użytku urządzeniem, niestanowiącym części peryferyjnej wtryskarki. Zatem, można przyjąć >>kompletność i zdatność do użytku<< tych form w dniu przyjęcia ich do używania.
Wobec powyższego, należy uznać, że Spółka nabywając formy wtryskowe, nabyła samodzielne, zdatne do użytku urządzenia, o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok oraz wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, każda z przedmiotowych form stanowi samodzielny środek trwały (zaliczany do grupy 503 KŚT) podlegający amortyzacji podatkowej”.
Potwierdzenie stanowi również interpretacja indywidualna z dnia 12 października 2007 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IP-PB3-423-117/07-1/GJ):
“Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że Spółka nabywając formy wtryskowe, nabyła samodzielne, zdatne do użytku urządzenie, które może współpracować z dowolną wtryskarką i nie stanowiące peryferyjnej części wtryskarki. Nabyła zatem środek trwały (...)”.
Forma wtryskowa jako samodzielny rodzaj w KŚT
Dodatkowo należy zauważyć, że na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w obecnie obowiązującej Klasyfikacji Środków Trwałych formy wtryskowe zostały wyróżnione jako odrębne urządzenie zakwalifikowane do rodzaju 503 KŚT.
Taki stan rzeczy potwierdza wydana interpretacja indywidualna z dnia 12 czerwca 2013 r. (sygn. IBPBI/1/415-292/13/ZK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż formy wtryskowe stanowią samodzielny składnik majątku: “formy wtryskowe stanowią odrębne (samodzielne) narzędzia, zgodnie z KŚT zaliczone do Grupy 5 rodzaju 503”.
Główny Urząd Statystyczny wyróżniając formy wtryskowe jako przykładowy rodzaj maszyn, urządzeń, aparatów dla przemysłu tworzyw sztucznych w KŚT 503 uznał tym samym formę wtryskową jako odrębnie działające urządzenie, a nie urządzenie peryferyjne będące częścią innego, z czym również zgadzają się organy podatkowe.
Postanowienie Urzędu Skarbowego w Dzierżoniowie z 22 czerwca 2007 r. (sygn. PDI/415/1/04/07):
“W obowiązującej obecnie Klasyfikacji Środków Trwałych (KRŚ) (Dz. U. z 1999 r. nr 112, poz. 1317 ze zm.) stwierdzono, że do grupy 5 Specjalistyczne maszyny, urządzenia i aparaty, w podgrupie 50, w rodzaju 503 należą: maszyny, urządzenia i aparaty przemysłu tworzyw sztucznych, gdzie wymienione zostały również formy wtryskowe. Jak wynika z przedstawionego przez podatnika stanowiska, zakupione formy wtryskowe mogą współpracować z różnymi wtryskarkami (w tym przypadku będącymi własnością obcych podmiotów), a to świadczy o tym, że są one samodzielnymi zdatnymi do użytku urządzeniami, niestanowiącymi części peryferyjnej którejkolwiek z nich.
Tak więc okoliczność, że dana maszyna (urządzenie) współpracuje (jest powiązana) z innymi, nie oznacza, że - bez tych innych maszyn czy urządzeń - jest niekompletna lub niezdatna do użytku. O niekompletności lub o niezdatności do użytku danej maszyny (urządzenia) można byłoby mówić wtedy, gdyby np. brakowało w niej jakiegoś elementu lub maszyna ta byłaby niesprawna np. z powodu uszkodzenia czy wyeksploatowania.
Należy zatem stwierdzić, że jeżeli forma wtryskowa współpracuje z kilkoma wtryskarkami, to stanowi samodzielny składnik majątkowy, do którego stosuje się ogólne zasady ustalania wartości początkowej i metod amortyzowania”.
Formy wtryskowej nie można porównywać z drukarką
Na koniec należy wskazać interpretację indywidualną z dnia 3 grudnia 2009 r. (sygn. ITPB1/415-726/09/HD), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że formy wtryskowe powinny być wręcz kwalifikowane jako odrębne środki trwałe firmy poddane amortyzacji, a nie jako urządzenia peryferyjne:
“W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że forma wtryskowa sama nigdy nie będzie kompletna, ponieważ jej używanie możliwe jest wyłącznie wraz z maszyną – wtryskarką pneumatyczną. Formę wtryskową porównała Pani do drukarki komputerowej.
W ocenie tutejszego organu, pomimo wyrażonej przez Panią opinii, że wtryskarka nie jest kompletna, przedstawione okoliczności nie przesądzają o takiej kwalifikacji urządzenia. Forma wtryskowa stanowi bowiem odrębny od wtryskarki środek trwały, który może pracować z dowolną wtryskarką. W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że – jak przyjmuje się w orzecznictwie i literaturze – okoliczność, iż dana maszyna (urządzenie) współpracuje (jest powiązana) z innymi, nie oznacza, że bez tych innych maszyn czy urządzeń jest niekompletna lub niezdatna do użytku. Niektóre urządzenia – również niemogące działać bez współpracy z innymi urządzeniami – są odrębnymi środkami trwałymi – dotyczy to również drukarek lub przyczep samochodowych. Możność ich funkcjonowania z różnymi urządzeniami podstawowymi sprawia, że w istocie takiego rodzaju środki mają przymiot kompletności. Podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego formy wtryskowej, który będzie zawierał potwierdzenie zgodności wypraski z założeniami konstrukcyjnymi, będzie świadczył o jej prawidłowym wykonaniu, a więc kompletności i zdatności do użytkowania.
Wobec powyższego zasadnym jest stwierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym forma wtryskowa stanowi samodzielny składnik majątkowy, będący Pani własnością, wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. Jest ona zatem środkiem trwałym, do którego stosuje się ogólne zasady ustalania wartości początkowej i metod amortyzowania. Środek ten należy zaliczyć do grupy 503 KŚT.
Wobec powyższego, kosztu wytworzenia formy wtryskowej, jako środka trwałego, nie można bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów”.
Organ skarbowy stwierdził więc dosadnie, iż formy wtryskowej nie można porównywać do drukarki uznając ją za urządzenie peryferyjne.
Forma wtryskowa jest środkiem trwałym
Przytoczone oceny organów podatkowych i administracyjnych w kwestii dotyczącej formy wtryskowej jako środka trwałego stanowią jednoznacznie, że formy wtryskowe można uznać, a co więcej należałoby uznać jako odrębny, kompletny i zdatny do użytku środek trwały podlegający amortyzacji. W tym przypadku nie ma więc znaczenia, że do ich używania niezbędne jest posiadanie odpowiedniej maszyny. Forma wtryskowa zawiera bowiem wszystkie wymagane elementy konstrukcyjne pozwalające na jej funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem.
