Poradnik Przedsiębiorcy

Środki trwałe i wartości niematerialne i prawne w KPiR - cz. I

Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są kwalifikowane jako rzeczowe składniki majątku. Sprawdźmy, czym są środki trwałe oraz WNiP oraz jak należy je amortyzować.

Środki trwałe

Rozporządzenie MF w sprawie prowadzenia KPiR nakazuje traktować pojęcie środków trwałych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ewidencji środków trwałych powinny się znaleźć stanowiące własność lub współwłasność przedsiębiorcy, kompletne i zdatne do użytku składniki majątku o przewidywanym okresie wykorzystywania dłuższym niż rok, których wartość przekracza 3500 zł (netto w przypadku czynnych podatników VAT, brutto w przypadku podmiotów zwolnionych).

Oznacza to, że każdy przedsiębiorca, który nabędzie majątek dla celów firmowych o wartości powyżej 3500 zł o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż jeden rok, ma obowiązek wprowadzić tę rzecz do ewidencji i naliczać odpisy amortyzacyjne. Odpisy te oprócz sytuacji wyjątkowych (np. sfinansowanie zakupu środka trwałego dotacją) będą stanowiły koszt uzyskania przychodu naliczany według przyjętej stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego. Odpisów amortyzacyjnych co do zasady dokonuje się wówczas od miesiąca następującego po miesiącu, w którym przyjęto środek trwały do używania.

Czy wyznaczona kwota 3500 zł stanowi, że nabyty majątek o niższej wartości nie może zostać zakwalifikowany jako środek trwały? Nie. Zakupione rzeczy o wartości poniżej 3500 zł mogą stanowić środek trwały i być wpisane do ewidencji. Nazywa się je często środkami trwałymi o niskiej wartości, dla których można zastosować jednorazową amortyzację, czyli do kosztów trafi jednorazowy odpis amortyzacyjny już w miesiącu przyjęcia nisko-cennego środka trwałego do użytkowania.

 

Ważne!

Nabycie niskocennych składników majątku można zgodnie z art. 22d ust. 1 ustawy o PIT ująć bezpośrednio w kosztach w miesiącu zakupu nawet gdy ich przewidywany okres użytkowania wynosi ponad rok. Czyli nabyte rzeczy o wartości poniżej 3500 zł w miesiącu zakupu przedsiębiorca może zaksięgować do kolumny 13 KPiR (pozostałe wydatki), bez konieczności wpisywania ich do ewidencji środków trwałych.

Wartości niematerialne i prawne

Podobnie jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, których wartość przekracza 3500 zł, a przewidywany okres użytkowania wynosi ponad rok, powinny być wpisane do ewidencji środków trwałych i amortyzowane. Zgodnie z ustawą o PIT wartością niematerialną są:

  • spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
  • spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
  • prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  • autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
  • licencje,
  • prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
  • wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Wartości niematerialne i prawne mają określony czas amortyzacji, który nie może być krótszy niż:

  • 24 miesiące - dla licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich;
  • 24 miesiące - dla licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych ;
  • 12 miesięcy - dla poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych - 12 miesięcy;
  • 60 miesięcy - od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych.

WNiP, których wartość początkowa nie przekracza kwoty 3.500 zł można rozliczyć bezpośrednio w kosztach bieżącego okresu, w którym zostały zakupione, wykazując je w kol. 13 Pozostałe wydatki KPiR.

Środki trwałe oraz WNiP - ustalenie wartości początkowej

Istotną kwestią przy zakupie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest ustalenie ich wartości początkowej. Wpływa ona przede wszystkim na naliczanie odpisów amortyzacyjnych, a co za tym idzie na ujęcie zużycia w kosztach firmy.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz WNiP opisuje  art. 22g ust. 1 ustawy o PIT:

 

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

1) w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia;

1a) w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b;

2) w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia;

3) w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości;

4) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

a) wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,

b) wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,

c) wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie;

5) w razie otrzymania w związku z likwidacją spółki lub osoby prawnej, z zastrzeżeniem ust. 14b, ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej;

6) w razie nabycia, o którym mowa w art. 14 ust. 2e - wartość wierzytelności (należności) uregulowanej w wyniku wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w tym przepisie; przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio;

7) w razie prowadzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczny zakład - wartość, o której mowa w art. 22 ust. 1n, nie wyższą jednak od wartości rynkowej składnika majątku.


W rzeczywistości najczęściej wprowadzane są nowe środki trwałe, których zakup udokumentowany jest fakturą lub umową. Wówczas wartość początkową środka trwałego czy WNiP będzie stanowiła cena wynikająca z dokumentu zakupu, która na mocy art. 22g ust. 3 ustawy o PIT może być powiększona o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. Są to w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek i prowizji. W przypadku importu cena nabycia obejmuje również cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

 

Ważne!

W praktyce często zdarza się, że przedsiębiorca wykorzystuje prywatnie nabyty sprzęt. Czy ma prawo wciągnąć go do środków trwałych firmy? Oczywiście, że tak. Wówczas jeżeli posiada dokument zakupu  na jego podstawie wycenia wartość początkową środka trwałego. W przypadku jego braku przedsiębiorca na mocy art. 22g ust. 8 może ustalić w takim wypadku wartość początkową na podstawie dokonanej przez siebie wyceny. Wtedy też należy uwzględnić ceny rynkowe środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Amortyzacja środków trwałych oraz WNiP

Amortyzacja to rozłożone w czasie odzwierciedlenie stopniowego zużywania się środka trwałego (lub WNiP), które wynika z wykorzystywania go w firmie. Stopień zużycia odzwierciedla stawka amortyzacji wyrażona procentowo. Amortyzacja co do zasady naliczana jest od miesiąca następującego po miesiącu, w którym przyjęto środek trwały (lub WNiP) do użytkowania.

Jeżeli przedsiębiorca posiada w swojej działalności środki trwałe, ma obowiązek naliczyć ich amortyzację. Przedsiębiorcy sami mogą ustalić częstotliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Do wyboru mają naliczanie odpisów:

  • co miesiąc - w równych ratach,
  • co kwartał - również w równych ratach,
  • na koniec roku - jako jeden zapis w grudniu.

Co do zasady amortyzacja stanowi koszt podatkowy. Zgodnie z wybraną częstotliwością odpisy amortyzacyjne należy ewidencjonować w KPiR. W praktyce odpisy amortyzacyjne poszczególnych środków trwałych w księdze zostają ujęte na koniec okresu rozliczeniowego (miesiąc/kwartał) zwykle jako jedna zsumowana pozycja.

Rodzaje amortyzacji

W zakresie amortyzacji podatkowej wyróżnić możemy aż pięć metod jej rozliczania:

  • liniowa,
  • degresywna,
  • liniowa przyspieszona,
  • indywidualna, gdzie stawki ustalane są indywidualnie,
  • jednorazowa, stawka 100% pozwala na jednorazowe ujęcie odpisów amortyzacyjnych w KPiR, a tym samym jednorazowego ujęcia ich w kosztach podatkowych.

Nie da się jednoznacznie określić, który z powyższych rodzajów amortyzacji jest najkorzystniejszy. Każdy z podatników powinien indywidualnie podchodzić do tej kwestii.

Amortyzacja liniowa

Podstawową i najczęściej spotykaną metodą amortyzacji jest metoda liniowa. Można ją bowiem stosować do każdego rodzaju środków trwałych - nie ma szczególnych wyłączeń z nią związanych. Przy wyborze tej metody odpisy amortyzacyjne są równo i proporcjonalnie rozłożone w czasie.

Amortyzacja degresywna

Metoda degresywna natomiast polega na nierównomiernym rozłożeniu odpisów. Na początek odpisy są wyższe niż przy amortyzacji liniowej, natomiast w miarę upływu czasu maleją aż do momentu kiedy zrównają się z odpisami, jakie byłyby w przypadku amortyzacji liniowej. Od tego momentu amortyzacja pozostaje do końca wyliczana w równych ratach jak przy amortyzacji liniowej.

Amortyzacja podwyższona

Kolejna metoda amortyzacji to amortyzacja liniowa podwyższona. Polega na podwyższeniu amortyzacji o współczynniki, których maksymalną wielkość określa uopdf (art. 22i). Należy jednak pamiętać, że podwyższenie amortyzacji stosuje się jedynie w przypadku zwiększonego eksploatowania danego środka trwałego, np poprzez pracę w trudnych warunkach czy dla środków trwałych, które są poddane szybkiemu postępowi technicznemu co powoduje, że ogólna stawka liniowa nie odzwierciedla ich zużycia w czasie. Ustawa mówi, że podatnicy mogą podwyższyć stawki zawarte w wykazie dla:

 

Rodzaj środka trwałegoMaksymalny współczynnik
budynków i budowli używanych w warunkach pogorszonych 1,2
budynków i budowli używanych w warunkach złych 1,4
maszyn, urządzeń i środków transportu, z wyjątkiem morskiego taboru pływającego, używanych:
  • bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych lub
  • wymagających szczególnej sprawności technicznej
1,4
dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 KŚT poddanych szybkiemu postępowi technicznemu 2,0

 

Przedsiębiorca decydując się na podwyższenie stawki powinien przyjętą metodę stosować przez cały rok podatkowy, a więc rezygnacji ze stawki podwyższonej podatnik dokonuje od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Amortyzacja indywidualna

Indywidualna stawka amortyzacji to przywilej, o którym mówi art. 22j  ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Możliwość ustalenia indywidualnej stawki przez przedsiębiorcę dotyczy wyłącznie inwestycji w obcych środkach trwałych oraz używanych lub ulepszonych środków trwałych, które po raz pierwszy wprowadzono do ewidencji środków trwałych w firmie.

Metoda co prawda nazywa się indywidualną, z tym że ustalając stawkę amortyzacji przedsiębiorca powinien wziąć pod uwagę przewidywany okres użytkowania. Zgodnie z ustawą okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

  1. dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3–6 i 8 KŚT:
    • 24 miesiące – gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25.000 zł,
    • 36 miesięcy – gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25.000 zł i nie przekracza 50.000 zł,
    • 60 miesięcy – w pozostałych przypadkach,
  2. dla środków transportu (w tym samochodów osobowych) – 30 miesięcy,
  3. dla budynków i budowli – 10 lat, z wyjątkiem budynków wymienionych w rodzajach 103 i 109 KŚT, trwale związanych z gruntem, kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych oraz budynków zastępczych, dla których okres ten nie może być krótszy niż 3 lata.
  4. dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Używane środki trwałe

Dla celów podatkowych używane to takie, w stosunku do których przedsiębiorca udowodni, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres sześciu miesięcy - KŚT 3-6 i 8 (w stosunku do budynków i budowli okres ten wynosi 60 m-cy).

Ulepszone środki trwałe

Ulepszone środki trwałe to natomiast takie, dla których wydatki podatnika na ich ulepszenie poniesione przed wprowadzeniem ich do EŚT stanowiły co najmniej 20% wartości początkowej (w przypadku budowli i budynków odpowiednio 30%).

Amortyzacja jednorazowa

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na jednorazową amortyzację środków trwałych, których wartość jednostkowa nie przekracza 3500 zł. Co to oznacza? Nic innego jak to, że w przypadku gdy przedsiębiorca wprowadza do ewidencji środków trwałych składnik majątku o niskiej wartości (poniżej 3500 zł) może zdecydować się na amortyzację jednorazową. Tak więc już w miesiącu wprowadzenia środka trwałego można zaliczyć w całości jego wartość do kosztów. Stawka amortyzacji wówczas będzie równa 100%.

Jednorazowa amortyzacja dla przedsiębiorców rozpoczynających działalność i małych podatników może również dotyczyć środków trwałych o wartości powyżej 3500 zł. Taką możliwość daje pomoc de minimis. Korzystając z niej przedsiębiorca może dokonać amortyzacji jednorazowej, jednak musi pilnować by suma jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w danym roku podatkowym nie przekroczyła ustawowego limitu 50.000 euro.

Ważne!

Jednorazowo amortyzacja z pomocy de minimis dotyczy wyłącznie składników majątku zaliczanych do 3-8 grup KŚT z wyłączeniem samochodów osobowych. Przedsiębiorcy korzystający z pomocy mogą wystąpić do urzędu skarbowego o wydanie zaświadczenia o wartości odliczonych jednorazowo odpisów amortyzacyjnych.